4 DO REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO
4.3 DO RET DA INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA
Além da previsão de aplicação às receitas do incorporador provenientes das vendas e unidades imobiliárias pertencentes ao empreendimento de incorporação submetida ao regime de patrimônio de afetação, o RET ainda se aplica às receitas do construtor provenientes das atividades (i) de construção de unidades habitacionais contratadas no âmbito do Programa Minha Casa, Minha Vida (PMCMV)240 e de construção ou reforma de estabelecimentos de educação infantil, compreendendo os projetos de construção ou reforma de creches e pré- escolas241. Os dois últimos regimes especiais de tributação têm prazo de validade até 31dezembro de 2018.
Porém, em face do propósito específico deste trabalho, aqui será abordado apenas o RET aplicável às receitas de incorporações imobiliárias afetadas, que se encontra disciplinado nos art. 1º a 10 da Lei nº 10.931, de 2004, e regulamentado nos arts. 1º a 12 e 22 a 25 da Instrução Normativa RFB nº 1.435, de 30 de dezembro de 2013.
239 VITA, Jonathan Barros, op. cit., p. 6843.
240 O RET aplicável às construções de unidades habitacionais de valor até R$ 100.000,00 (cem mil reais)
contratadas no âmbito do PMCV foi instituído pelo art. 2º da Lei nº 12.024, de 27 de agosto de 2009, e regulamentado nos arts. 13 a 16 e 23 e 25 da Instrução Normativa RFB nº 1.435, de 30 de dezembro de 2013.
241 O RET das contruções ou reformas de estabelecimento de educação infantil encontra-se previsto nos arts. 24 a
27 da Lei nº 12.715, de 17 de setembro de 2012, e regulamentado nos arts. 17 a 25 da Instrução Normativa RFB nº 1.435, de 2013.
4.3.1 Definição do RET
O RET da incorporação imobiliária é um regime de tributação simplificado, que unifica e substitui a cobrança de 4 (quatro) tributos federais, a saber: o IRPJ, a CSLL, a Cofins e a Contribuição para PIS/Pasep. O regime tem caráter opcional, porque a sua implementação efetiva-se a critério do incorporador. Mas, uma vez exercida, a opção será considerada irretratável, perdurando enquanto existir direitos de crédito ou obrigações do incorporador perante os adquirentes das unidades imobiliárias que compõem a respectiva incorporação. O período de apuração do tributo é mensal e o cálculo do valor devido tem início a partir do mês em que formalizado o ato de adesão ao regime.
Dada essas características, pode-se afirmar que a opção pelo RET é uma decisão da alçada exclusiva do incorporador, mas, uma vez exercida, fica-lhe expressamente proibido utilizar qualquer outra modalidade de tributação (lucro real ou presumido, por exemplo), prevista para os tributos substituídos, em relação às receitas de venda das unidades imobiliárias que compõem a incorporação submetida ao RET, incluindo as receitas financeiras e as variações monetárias ativas decorrentes da respectiva operação de venda.
O RET tem início no mês em que formalizada a opção pelo regime e término no mês em que for concluído o recebimento de todos os direitos creditórios decorrentes das operações de venda das unidades imobiliárias ou extinta todas as obrigações do incorporador perante os adquirentes das unidades imobiliárias que compõem a incorporação.
Independentemente do momento em que auferidas, as receitas efetivamente recebidas (regime de caixa) pela incorporadora com a venda das unidades imobiliárias que compõem a incorporação submetida regime, acrescida das receitas financeiras e variações monetárias decorrentes da correspondente operação de venda, serão tributadas de acordo as regras do regime especial em comento.
A aplicação do RET embora se restrinja a cada empreendimento de incorporação afetado, a apuração do valor mensal devido abrange todas as receitas recebidas no mês provenientes das vendas de todas as unidades imobiliárias que integram o respectivo acervo patrimonial afetado, independentemente das receitas terem sido auferidas (unidades vendidas) antes ou depois de formalizada a opção pelo regime.
Sob o ponto de vista procedimental, a principal característica do RET consiste na simplificação do procedimento de apuração do valor do tributo devido, pois este substitui todas as difíceis e complicadas sistemáticas individuais de apuração dos quatro tributos substituídos. Essa característica ainda tem a vantagem de facilitar o trabalho de auditoria,
fiscalização e o controle do correto cumprimento das obrigação tributárias principais e acessórias do empreendimento, propiciando aos adquirentes, por intermédio da Comissão de Representantes, um acompanhamento eficaz do pagamento dos valores do tributo devido pelo empreendimento e assim evitando que haja a nociva formação de passivos tributários, o que poderá dificultar ou até inviabilizar, futuramente, a conclusão do empreendimento e a entrega das unidades imobiliárias, acarretando elevados prejuízos aos adquirentes.
4.3.2 Da adesão ao RET
Assim como ocorre com o regime de patrimônio de afetação da incorporação imobiliária, a adesão ao RET da incorporação imobiliária é também opcional, a critério do incorporador, que poderá optar por submeter ao regime apenas um, alguns ou todos empreendimentos afetados. No entanto, uma vez efetuada, a adesão terá caráter irretratável e perdurará até a extin ão dos “direitos de crédito ou obrigações do incorporador junto aos adquirentes dos imóveis que compõem a incorporação”.
A legislação não fixou o termo inicial nem o termo final para o incorporador exercer a opção pela aplicação do RET às receitas da incorporação imobiliária, entretanto, como a adesão ao regime depende da prévia afetação da incorporação, chega-se a conclusão que aquela somente poderá ser feita a partir do ato de realização da afetação do acervo patrimonial da incorporação, o que ocorre com a averbação do termo de afetação da incorporação no registro imobiliário.
A opção prévia pela implementação da afetação do empreendimento constitui condição imprescindível, para fim de formalização da adesão ao RET. Por sua vez, o termo final para o exercício da opção pelo regime dar-se-á com a extinção do patrimônio de afetação, que se efetiva com a averbação da construção, registro dos títulos de domínio ou de direito de aquisição em nome dos respectivos adquirentes e, quando for o caso, extinção das obrigações do incorporador perante a instituição financiadora do empreendimento.
Para cada empreendimento incorporativo, a opção pelo RET será considerada efetivada quando atendidos, na ordem estabelecida, os seguintes requisitos242: primeiro, afetação do terreno e das acessões objeto da incorporação imobiliária; segundo, inscrição da incorporação afetada no CNPJ, vinculada ao evento “109 - Inscrição de Incorporação Imobiliária - Patrimônio de Afeta ão”; terceiro, prévia adesão ao Domicílio Tributário
Eletrônico (DTE); quarto, regularidade fiscal da matriz da pessoa jurídica incorporadora quanto aos tributos administrados pela RFB e à Dívida Ativa da União; quinto, regularidade do recolhimento ao FGTS243; e sexto apresenta ão do formulário “ ermo de Op ão pelo e ime special de ributa ão”
Após o cumprimento de todos os requisitos mencionados, segundo a ordem estabelecida, a opção pelo RET considera-se formalizada com a solicitação de juntada ao dossiê digital de atendimento244 do termo de opção pelo RET, obrigatoriamente acompanhado do termo de constituição de patrimônio de afetação da respectiva incorporação, firmado pelo incorporador e, quando for o caso, também pelos titulares de direitos reais de aquisição, e averbado no Cartório de Registro de Imóveis245. Logo, a opção pelo RET considera-se efetuada na data da formalização da referida solicitação e representa o termo inicial do regime, que será extinto quando recebidos pelo incorporador todos os créditos dos adquirentes ou extintas todas obrigações do incorporador perante os adquirentes.
Do cotejo entre os requisitos estabelecidos na norma legal (art. 2º246 da Lei nº 10.931, de 2004) e os estabelecidos na norma regulamentar, verifica-se que há diferenças significativas. Em face dessa discrepância, cabe analisar se a norma regulamentar não extrapolou os parâmetros delineados pelo comando legal em destaque e se encontra em consonância com o princípio da hierarquia das normas.
Em relação à exigência de prévia inscrição no CNPJ e de adesão ao DTE, como se trata de atos meramente procedimentais, o primeiro com vista ao controle do recolhimento dos tributos por cada empreendimento afetado e o facilitar e agilizar o intercâmbio de informações e de comunicação com a Administração Tributária, não se vislumbra qualquer exorbitância do poder regulador atribuído à RFB pela norma legal regulamentada.
De outra parte, a mesma conclusão não se aplica às exigências de regularidade fiscal e do recolhimento do FGTS. É evidente que essas exigências extrapolam os limites atribuídos à
243 A comprovação da regularidade fiscal e do recolhimento do FGTS será feita mediante consulta, nos sistemas
da RFB e da Caixa Econômica Federal, pela autoridade administrativa responsável pela análise do requerimento de opção pelo RET.
244 Os procedimentos de formação do dossiê digital de atendimento e de solicitação juntada de documentos no
citado dossiê encontram-se estabeleicidos nos arts. 4º e 5º da Instrução Normativa RFB nº 1.412, de 22 de novembro de 2013, e poderá ser obtido em qualquer unidade da RFB.
245 Os referidos termos deverão ser entregues à RFB em formato digital, em conformidade com o estatuído na
Instrução Normativa RFB nº 1.412, de 22 de novembro de 2013.
246 O citado preceito le al tem a se uinte reda ão: “Art. 2o A opção pelo regime especial de tributação de que
trata o art. 1o será efetivada quando atendidos os seguintes requisitos: I - entrega do termo de opção ao regime
especial de tributação na unidade competente da Secretaria da Receita Federal, conforme regulamentação a ser estabelecida; e II - afetação do terreno e das acessões objeto da incorporação imobiliária, conforme disposto nos arts. 31-A a 31-E da Lei no 4.591, de 16 de dezembro de 1964 ”
RFB para regulamentar a matéria. Deveras, em embora haja comandos legais específicos247 que condicionam o reconhecimento de incentivo ou benefício fiscal à comprovação da regularidade fiscal e do recolhimento do FGTS do beneficiário, tais normas não se aplica ao RET, uma vez que se trata de regime simplificado de tributação, com características similares às do Simples Nacional, instituído pelo art. 12 da Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006.
Se em relação ao Simples Nacional, há determinação legal expressa vedando à adoção deste regime pelas pessoas jurídicas em débito com o Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), ou com as Fazendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal248, pela mesma razão, em relação ao RET, a exigência de tais requisitos também necessitam de expressa determinação legal. Como não há norma legal exigindo tais requisitos para aplicação do RET, são ilegais as referidas exigências de regularidade fiscal e de recolhimento estabelecidas na norma regulamentadora em comento.
Além disso, se tais exigências restringem a opção pelo RET, indiretamente, elas também restringem o exercício da opção pelo regime do patrimônio de afetação da incorporação imobiliária, eficaz instrumento de proteção jurídica dos adquirentes de unidades imobiliárias em construção e de efetivação do direito fundamental social à moradia, conforme demonstrado alhures.
4.3.3 Das obrigações acessórias do RET
Uma vez formalizada a opção pelo RET, o incorporador fica obrigado a manter escrituração contábil segregada para cada incorporação submetida ao regime, de modo que possibilite a apuração da receita mensal auferida e recebida, dos custos e despesas (diretos) e da base de cálculo de cada empreendimento submetido ao regime.
Para esse fim, a escrituração contábil poderá ser efetuada em livros próprios ou nos da incorporadora, sem prejuízo das normas comerciais e fiscais aplicáveis à incorporadora em relação às operações da incorporação. Porém, na hipótese de adoção de livros próprios para cada incorporação objeto de opção no RET, a escrituração contábil das operações da
247 A mencionada previsão legal encontra-se estabelecida no: a) art. 60 da Lei nº 9.069, de 29 de junho de 1995;
b) no art 47 I “a” da ei nº 8 212 de 24 de ulho de 1991, e c) no arti o 27 “c” da ei nº 8 036 de 11 de maio de 1990, que se referem, respectivamente, aos tributos administrados pela RFB, às contribuições previdenciárias e ao FGTS.
incorporação poderá ser efetivada mensalmente na contabilidade da incorporadora, mediante registro dos saldos apurados nas contas relativas à incorporação.
Além disso, se a incorporadora estiver sujeita à tributação com base no lucro presumido, ela deverá manter registro destacado para a identificação da receita mensal recebida ou auferida no mês, conforme o caso, relativa a cada incorporação imobiliária objeto de patrimônio de afetação, inscrita no RET. Essa exigência visa segregar as receitas submetidas ao RET das demais receitas do incorporador sujeitas ao regime de apuração do IRPJ e das contribuições com base no regime de lucro presumido.
E para fim de comprovação da regularidade fiscal durante toda a fase de aplicação do regime, a incorporadora deverá emitir comprovante de regularidade quanto à quitação de tributos federais e demais créditos inscritos em Dívida Ativa da União, mediante Certidão Negativa de Débitos (CND) ou de Certidão Positiva de Débito com Efeitos de Negativa (CPD-EN) válida, referente aos 2 (dois) semestres do ano-calendário em que fizer uso dos benefícios.
Enfim, uma vez formalizada a opção pelo regime todas as intimações da incorporadora relativas ao empreendimento submetido ao RET serão formalizadas por escrito e dirigidas ao Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) ou caixa postal eletrônica a ser obrigatoriamente mantida pela incorporadora no Portal do Centro Virtual de Atendimento ao Contribuinte (e- CAC).