1.2 DIREITOS FUNDAMENTAIS E COMPETÊNCIAS TRIBUTÁRIAS
1.2.2 Competência tributária e direitos fundamentais do contribuinte
Ao contrário da grande maioria das constituições modernas (cf. supra item 1.2.1.3), a CF/1988 não se limitou a breves restrições ao poder tributário, frequentemente fundada no princípio da legalidade, mas disciplinou detalhada e exaustivamente as espécies tributárias que podem ser empregadas por União, Estados e Municípios.
Com efeito, ressalte-se que a minudente discriminação de competências levou
PAULO AYRES BARRETO a descrever a CF/1988 como “verdadeira carta de
competências” 176.
Estudos em Homenagem a Eduardo Bottallo. São Paulo: Saraiva, 2013. p. 331-43. BARRETO, Paulo Ayres. Contribuições: regime jurídico, destinação e controle. 2. ed. São Paulo: Noeses, 2011. p. 31-5. DERZI,
Misabel Abreu Machado. Direito Tributário, Direito Penal e Tipo. 2. ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2007. p. 113-5.
173 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011. p.
546.
174 ÁVILA, Humberto Bergmann. Sistema Constitucional Tributário. São Paulo: Saraiva, 2010. p. 110. 175 Voto do Min. Luiz Gallotti no RE 71.758/GB, Rel. Min. Thompson Flores, Pleno, j. 14.6.1972.
176 BARRETO, Paulo Ayres. Contribuições: regime jurídico, destinação e controle. 2. ed. São Paulo:
Seguindo a tradição do constitucionalismo brasileiro, a CF/1988 estabeleceu rígido e exaustivo sistema tributário, definindo expressamente a competência tributária de cada ente integrante do Federalismo Brasileiro (cf. supre item 1.2.1.2).
Nesse contexto, a competência tributária, entendida como a possibilidade de legislar para criar ou regular tributos (cf. supra item 1.2.1.1), revela-se não somente em prerrogativa das pessoas políticas, mas em verdadeira garantia dos contribuintes, uma vez que estes não podem ser sujeitos de imposições tributárias fora das previsões expressas constitucionalmente.
Nesse sentido, ALEXY177 destaca que, na ausência de posição de competência há outra posição denominada de não competência (Nicht-Kompetenz), a qual corresponde necessariamente à contraposição de não sujeição (Nicht-Subjektion).
Em outras palavras, da mesma forma que a posição de competência tributária corresponde ao estado genérico de sujeição, pois o contribuinte não pode optar por subtrair-se à imposição tributária178, a posição de não competência tributária corresponde à contraposição de não sujeição tributária, dando direito subjetivo ao contribuinte de não se submeter ao tributo instituído fora dos limites constitucionais (cf. VELLOSO, 2012, p. 25). Quando o contribuinte se encontra nessa posição de direitos fundamentais de não sujeição, ele tem direito subjetivo à inatividade do Estado e este está proibido de ser ativo ou de exercer atividade na posição de não competência179. Daí que, para ALEXY, o conceito de competência é indispensável (unerläβlich) para a compreensão da estrutura dos direitos fundamentais180.
Nesse sentido, são inconstitucionais as leis tributárias que extravasam as competências asseguradas, como reiteradamente o STF tem reconhecido181, a exemplo de lei estadual que institui IPVA sobre embarcações (RE 379.572/RJ, Rel. Min. Gilmar Mendes, Pleno, DJe 21.2.2008) ou lei estadual que institui ISS sobre locação de bens móveis (RE 626.706/SP, Rel. Min. Gilmar Mendes, Pleno, DJe 24.9.2010).
Ademais, ALEXY182 aponta que os direitos fundamentais têm papel de normas de competência negativa, que nada mais é senão uma norma que limita outra norma de competência positiva.
177 ALEXY, Robert. Theorie der Grundrechte. Frankfurt am Main: Suhrkamp, 1994. p. 219.
178 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011. p.
538.
179 ALEXY, Robert. Theorie der Grundrechte. Frankfurt am Main: Suhrkamp, 1994. p. 223. 180 ALEXY, Robert. Theorie der Grundrechte. Frankfurt am Main: Suhrkamp, 1994. p. 220. 181 Cf. infra item 4.2.
No nosso sistema, exemplos clássicos dessa função são as imunidades previstas no art. 150, VI, “b” (templos de qualquer culto), desdobramento da liberdade de crença e de exercício de cultos religiosos (art. 5º, VI, da CF/1988); 150, VI, “c” (partidos políticos, entidades sindicais, instituições de educação e assistência social), corolário da liberdade de associação (art. 5º, XVII e XVIII, da CF/1988), dos direitos políticos (art. 14, CF/1988), dos direitos sociais à educação, saúde, alimentação, moradia, entre outros (art. 6º, CF/1988); e 150, VI, “d” (livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão), derivações dos direitos à livre manifestação de pensamento (art. 5º, IV, CF/1988), de expressão da atividade intelectual, artística, científica e de comunicação (art. 5º, IX, da CF/1988); e de acesso à informação (art. 5º, XIV, da CF/1988).
Na realidade, a estipulação de competências tributárias, por si só, já implica a contenção do poder tributário, enquanto manifestação do ius imperium183. De fato, o exercício do poder tributário é completamente delimitado na Constituição, que o sujeita a determinadas condições, descritas nos aspectos materiais das estritas hipóteses de competência tributária184.
A propósito, HELENO TÔRRES liga as competências tributárias ao princípio da legalidade e da segurança jurídica para afirmar que “o poder de tributar é limitado segundo competências” 185 (TÔRRES, 2012, p. 331). Daí a concepção do mencionado tributarista de
que o Estado Democrático de Direito consagra o direito de pagar tributos respeitados os direitos e garantias fundamentais186. Nessa linha, a CF/1988 apresenta-se com competências como verdadeiras garantias tributárias187.
HUMBERTO ÁVILA188 explica que as regras de competência constituem limitações materiais ao exercício do poder de tributar ao prever seus pressupostos de fato,
183 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011. p.
531.
184 ÁVILA, Humberto Bergmann. Sistema Constitucional Tributário. São Paulo: Saraiva, 2010. p. 110. 185 TÔRRES, Heleno Taveira. Direito Constitucional Tributário e Segurança Jurídica: metódica da
segurança jurídica do Sistema Constitucional Tributário. 2. ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2012. p.
331.
186 TÔRRES, Heleno Taveira. Direito Constitucional Tributário e Segurança Jurídica: metódica da
segurança jurídica do Sistema Constitucional Tributário. 2. ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2012. p.
332.
187 TÔRRES, Heleno Taveira. Direito Constitucional Tributário e Segurança Jurídica: metódica da
segurança jurídica do Sistema Constitucional Tributário. 2. ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2012. p.
329. Na mesma linha, indicando que as competências tributárias também limitam o espaço de atuação legislativa: BARRETO, Paulo Ayres. “Conceitos constitucionais e Competência Tributária”. In: SANTOS, Nélida Cristina dos; LIMA, José Antonio Balieiro & FRIGO JUNIOR, Gilberto. Temas de Direito
Tributário: Estudos em Homenagem a Eduardo Bottallo. São Paulo: Saraiva, 2013. p. 331 (339).
caracterizando modalidade própria de limitação denominada limitação decorrente de normas de competência (Beschränkung aus Kompetenzbestimungen).
Assim, as regras constitucionais de competência, da mesma forma que os direitos fundamentais, limitam materialmente o conteúdo das normas tributárias189.
De fato, o caráter rígido e exaustivo das competências tributárias dispostas constitucionalmente (cf. supra item 1.2.1.4) limita o legislador ordinário de forma radical, em benefício do contribuinte, inclusive possibilitando a utilização da jurisdição constitucional para fazer valer a força normativa da constituição. Reitere-se que as apontadas rigidez e exaustividade levaram GERALDO ATALIBA a considerar o sistema constitucional brasileiro como “o mais perfeito de quantos existem”190.
Ademais, a tendência à exclusividade própria das competências tributárias na CF/1988 oferece também um aspecto negativo para os entes políticos não outorgados. Isto é, a previsão de competência para um ente político, em regra, implica obstáculo erga omnes para os outros entes políticos191, dada a preocupação permanente do Texto Constitucional de evitar a bitributação192.
Nesse sentido, o sistema de competências descrito na CF/1988 revela-se em instituição constitucionalmente erigida com escopo de reforçar aspecto de defesa dos direitos fundamentais193 dos contribuintes, notadamente os princípios da legalidade tributária e da segurança jurídica.
Convém destacar que a rigidez do Texto Constitucional depende, essencialmente, da jurisdição constitucional como seu garante, como já indicava OSWALDO ARANHA BANDEIRA DE MELLO194. Especificamente quanto à concretização dos direitos fundamentais, poucas atividades do estado são tão relevantes quanto à prestação jurisdicional. De fato, a proteção judicial efetiva e a independência judicial revelam-se
189 ÁVILA, Humberto Bergmann. Sistema Constitucional Tributário. São Paulo: Saraiva, 2010. p. 79. 190 ATALIBA, Geraldo. Sistema Constitucional Tributário Brasileiro. São Paulo: Revista dos Tribunais,
1968. p. 35.
191 ATALIBA, Geraldo. Sistema Constitucional Tributário Brasileiro. São Paulo: Revista dos Tribunais,
1968. p. 35.
192 Cf. SCHOUERI, Luís Eduardo. “Discriminação de Competências e Competência Residual”. In:
SCHOUERI, Luís Eduardo; ZILVETI, Fernando Aurélio. Direito Tributário: Estudos em Homenagem a
Brandão Machado. São Paulo: Dialética, 1998. p. 82 (85).
193 Cf. MENDES, Gilmar Ferreira & BRANCO, Paulo Gustavo Gonet. Curso de Direito Constitucional. 8.
ed. São Paulo: Saraiva, 2013. p. 170.
194 MELLO, Oswaldo Aranha Bandeira de. A teoria das constituições rígidas. São Paulo: José Bushatsky,
determinantes na concretização de direitos fundamentais195, uma vez que o mais extenso rol de direitos e garantias previstos na Constituição poderia ter mero caráter simbólico na ausência de meios e formas de serem exigidos pelos cidadãos.
É clássica a exposição de FERRARA de que o magistrado é o responsável último para traduzir o comando abstrato da norma fria na disposição concreta que afeta as relações particulares, ou seja, “o juiz é o intermediário entre a norma e a vida”196.
Daí a conclusão de que o extenso e detalhado conteúdo do sistema constitucional tributário não significará muito sem a prestação jurisdicional e, mais especificamente, a jurisdição constitucional adequada, isto é, que faça valer suas disposições197.
Em síntese, a competência tributária na CF/1988 revela-se como verdadeira garantia do contribuinte, na medida em que limita o poder tributário do Estado, inclusive conferindo direitos subjetivos aos contribuintes nos casos de não competência e excluindo, em regra, o exercício da competência por outros entes nos casos de posição de competência por um dos entes.