Critérios para aferição da capacidade contributiva

Conforme exposto, a Constituição Federal de 1988 assim define em seu artigo 145, §1º:

Sempre que possível os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

Nos termos do acima disposto, a Constituição Federal de 1988 enfatizou que será considerado o critério econômico, levando em conta o patrimônio, os rendimentos e a atividade econômica, para aferição da capacidade contributiva.

Mas como determinar qual é a referida capacidade econômica do contribuinte ou, ainda, como estabelecer quem tem mais ou menos capacidade contributiva? Esse é um dos questionamentos principais no processo de tributação.

Nesse ponto, cumpre destacar que o critério escolhido - ou os critérios escolhidos - para aferição da capacidade contributiva, deverá integrar a hipótese de incidência do imposto objeto de tributação, de forma a determinar o fato selecionado pelo legislador para indicar a capacidade contributiva.

Não podemos esquecer que a capacidade contributiva é manifestada de forma objetiva, medida pelos fatos presuntivos de riqueza e não pela disponibilidade financeira individualizada do contribuinte. Assim, entendemos integrar os critérios para aferição da capacidade contributiva o que efetivamente denota riqueza existente.

A esse respeito, José Maurício Conti destaca:

Basicamente pode-se considerar a existência de três critérios pelos quais se pode mensurar a capacidade contributiva: o primeiro deles seria a renda

auferida; o segundo seria o consumo (ou renda despendida); e o terceiro seria o patrimônio (ou riqueza, ou renda acumulada).96

Klaus Tipke também esclarece:

Em princípio podem-se distinguir três indicadores da capacidade contributiva, a: grandeza dinâmica de fluxo “renda” (incremento patrimonial); grandeza estática do estoque “patrimônio” (fundo de consumo e investimento); grandeza dinâmica de fluxo “consumo” (consumação de bens). 97 (grifo do autor)

Ainda assim, Klaus Tipke orienta sua teoria justificativa pela renda.

No mesmo sentido, João Paulo Fanucchi de Almeida Melo entende que “os países se valem de três diferentes critérios: (i) renda; (ii) consumo e (iii) riqueza.”98.

E também Hugo de Brito Machado, analisando a questão:

A capacidade contributiva deve ser medida de diversas formas, tendo-se em vista diversos indicadores, entre os quais podem ser destacados a renda monetária, o patrimônio e o consumo. Por isto mesmo é que se há de afastar a idéia de um imposto único, que dificilmente colheria a verdadeira capacidade contributiva, evidenciada pelo menos por esses três indicadores. Um sistema tributário fundado no princípio da capacidade contributiva há de ter um imposto de renda progressivo, um imposto sobre as grandes fortunas e um imposto sobre o uso ou o consumo de bens e serviços suntuários.99

Entendemos, conforme anteriormente exposto, que a capacidade contributiva é manifestada de forma objetiva, medida pelos fatos signos presuntivos de riqueza e não pela disponibilidade financeira propriamente dita. Assim, entendemos integrar os critérios para aferição da capacidade contributiva o que efetivamente denota riqueza existente e objetiva, ou seja, a renda e o patrimônio do contribuinte.

A renda despendida, ou seja, o consumo, verificada nos impostos indiretos, não denota manifestação objetiva de riqueza como forma de critério para aferição da capacidade contributiva. Uma vez que nesta situação se denotaria riqueza do consumidor final e não do

96 _{CONTI, José Maurício. Princípios tributários da capacidade contributiva e da progressividade. São Paulo:}

Dialética, 1997, p. 41.

97 _{TIPKE, Klaus. Direito tributário / Klaus Tiple, Joachim Lang; (colaboradores). Tradução da 18ª edição alemã,}

totalmente refeita, de Luiz Dória Furquim. Volume I. Porto Alegre: Sergio Antonio Fabris Ed., 2008, p. 210.

98 _{MELO, João Paulo Fanucchi de Almeida. Princípio da Capacidade Contributiva: a sua aplicação nos casos}

concretos. São Paulo: Quartier Latin, 2012, p. 135.

99 _{MACHADO, Hugo de Brito. Os Princípios Jurídicos da Tributação na Constituição de 1988. 4ª edição. São}

contribuinte propriamente dito (contribuinte de direito). Nessa linha, as palavras de João Paulo Fanucchi de Almeida Melo:

Na tributação sobre o consumo, como visto, a capacidade contributiva não se realiza de forma perfeita, tendo em vista que as condições pessoais e individuais daqueles que arcam com o ônus tributário não são levadas em consideração.100

Deve-se, portanto, o legislador levar em consideração a regra-matriz do imposto a ser instituído e, se permitir, obedecer ao princípio da capacidade contributiva, diante da verificação da efetiva presunção de riqueza do contribuinte nos impostos, como, por exemplo, no IPVA pelo fato de o contribuinte ser proprietário de um veículo automotor, no IPTU por ser proprietário de um bem imóvel, no ITCMD por receber uma herança de alto valor financeiro, no Imposto sobre a Renda pela renda auferida, etc..

Destacamos que sempre se levará em consideração, para a verificação da existência de capacidade contributiva, parâmetros econômicos, visto que o vínculo jurídico atrelado ao Poder Público será sempre objeto de uma prestação pecuniária. Contudo, a aferição da capacidade contributiva não se dá somente pela questão econômica decorrente da renda auferida, mas também pela análise da propriedade, da atividade econômica, do bem considerado para a exigência do imposto, ou seja, pela verificação objetiva dos sinais exteriores de riqueza do contribuinte.

Roque Antonio Carrazza101 filia-se a este posicionamento no sentido de que a capacidade contributiva revela-se com o próprio bem, porque a riqueza não advém apenas da moeda corrente, mas do patrimônio, como um todo considerado.

Aqui, então, aplicamos a capacidade contributiva objetiva. Nesse sentido, a capacidade contributiva se consubstancia na singela participação das pessoas em fatos que denotem sinais de riqueza, ou seja, é medida pela presunção de que, por participar de fatos economicamente expressivos, os indivíduos demonstram condições de contribuir ao Erário.

Concluímos que a Constituição Federal determinou os critérios para a aferição da capacidade contributiva, sendo eles a renda e o patrimônio, como sinais objetivo de manifestação de riqueza, cabendo à lei ordinária dispor sobre tais critérios para cada fato

100 _{MELO, João Paulo Fanucchi de Almeida. Princípio da Capacidade Contributiva: a sua aplicação nos casos}

concretos. São Paulo: Quartier Latin, 2012, p. 136.

101 _{CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 29ª edição, revista, ampliada e}

imponível praticado pelo contribuinte, viabilizando a aplicação e cumprimento do princípio da capacidade contributiva.