Na expressão utilizada pele Prof. Paulo de Barros Carvalho52 a Regra-Matriz de Incidência Tributária (RMIT) – é uma relação implicacional entre a hipótese, que no caso específico trata-se de uma hipótese jurídica tributária, que alude a um fato jurídico, e uma consequência (Cjt), que prescreve efeitos jurídicos a esse fato.
Importa correlacionar para o presente estudo os enunciados prescritivos que conformam a estrutura deôntico-normativa do ICMS, que prevê uma hipótese (Hjt), na qual, invariavelmente, encontraram-se elementos que descrevem um dado fato que compõe o critério material (Cm), que de sua vez se decompõe em verbo e complemento (v·c), um critério espacial (Ce), e um critério temporal (Ct), que analisar-se-á individualmente a seguir.
2.2.1 Regra-matriz: o antecedente
O antecedente da norma tributária é a descrição hipotética do fato que ao reunir os critérios material, espacial e temporal circunscrevem o fato jurídico tributário que implica na
50 ATALIBA, Geraldo; GIARDINO, Cleber. Núcleo da definição constitucional do ICM. Revista de Direito Tributário, São Paulo, v. 25/26, ano 7, 1983, p. 105.
51 CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. 10. ed. São Paulo: Malheiros, 2005, p. 37.
52 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário: Fundamentos jurídicos da incidência. 6. ed. São Paulo:
Saraiva, 2008, p. 136.
consequência de fazer irromper, para o direito, a obrigação tributária.
O critério material de um tributo é o elemento que identifica determinado fato, eleito pelo legislador, com portador de grandeza tributável e é constituído pela conjugação de um verbo pessoal e um complemento, v. g., realizar + operação relativa à circulação de mercadoria53.
A materialidade do ICMS pode corresponder a cinco critérios materialidades distintas, segundo anota Roque Antonio Carrazza54 concernentes: a) operações mercantis de circulação de mercadoria; b) imposto sobre serviços de transporte interestadual e intermunicipal; c) imposto sobre serviço de comunicação; d) imposto sobre produção, importação, circulação, distribuição ou consumo de lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos e de energia elétrica;
e) o imposto sobre a extração, circulação, distribuição ou consumo de minerais.
O critério temporal determina quais as circunstâncias demarcatórias de tempo em que se considerará realizado o fato jurídico tributário, o que para o ICMS se considera no momento da saída da mercadoria.
O último elemento a compor a hipótese do fato jurídico tributário é o critério espacial o âmbito territorial do Estado ou do Distrito Federal.
Perfeitos os critérios descritores de um fato, de provável ocorrência futura, que compõe o antecedente da regra-matriz este está implicado diretamente em estrutura hipotético-condicional com o consequente obrigacional cujos critérios passa-se a analisar no próximo tópico.
2.2.2 Regra-matriz: o consequente
O consequente da regra-matriz de incidência tributária contém, em elementos denotativos, os critérios que comporão a relação jurídica tributária a ser instaurada em decorrência da consequência implicacional do acontecimento do fato previsto na hipótese da norma tributária.
No critério pessoal, identifica-se os sujeitos da relação jurídica tributária, de um lado o titular do direito subjetivo de exigir o cumprimento da prestação tributária do sujeito passivo, aquele sujeito que, via de regra, realiza o fato jurídico previsto no antecedente da regra-matriz.
53 “No ICM, o fato gerador é um: qualquer operação relativa à circulação de mercadorias, realizada por comerciante, industrial ou produtor”. COSTA, Alcides Jorge. ICM, na Constituição e na Lei Complementar.
São Paulo: Ed. Resenha tributária, 1978. p. 103.
54 CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. 10. ed. São Paulo: Malheiros, 2005, p. 34.
No âmbito das disposições sobre o ICMS, como já se afirmou em linhas anteriores, o sujeito ativo da relação jurídico-tributária são os Estados e do Distrito federal enquanto que, de outro lado, o sujeito passivo será o contribuinte que promover a operações de circulação de mercadorias.
De outra ponta, o critério quantitativo é aquele que servirá de elemento quantificador da prestação, que para as obrigações tributárias terá como referência a base de cálculo, ou seja, uma grandeza economicamente quantificável estreitamente relacionada com o critério material55 do tributo sobre a qual incidirá a alíquota a fim de se quantificar a obrigação tributária, o que poderá se dar por meio de percentuais (ad valorem) ou valores fixos (ad rem).
O critério quantitativo será orientado pela base de cálculo, que no ICMS corresponde ao valor da operação. No tocante ao ICMS, via de regra, a alíquota é estabelecida em percentuais variáveis incidentes sobre o valor dos produtos ou serviços, variando de acordo com critérios do legislador, atentando-se às hipóteses constitucionalmente delimitadas sobre mínimos e máximos e operações interestaduais e, também, podem receber gradação para realizar o princípio da seletividade.
Muito embora a instituição das normas que levam à construção da regra-matriz de incidência tributária seja atribuída ao legislador ordinário estadual, a Constituição Federal exerce uma função demarcatória de suas possibilidades, seja por meio da relação axiológica de princípios de grande abstração, seja por meio de verdadeiros limites objetivos56 que restringem sua aplicação.
2.2.3 Regra-matriz e as normas de incentivos, benefícios e isenções
Construída a Regra-Matriz de Incidência Tributária num fluxo constante entre os diversos planos de construção de sentido é possível formular um conteúdo mínimo com mensagem deôntica que estabelece a hipótese abstrata de um fato, materializado por um núcleo identificado no tempo e no espaço é condição suficiente para a instauração de uma consequente relação jurídica em que o sujeito ativo tem o direito subjetivo de exigir do sujeito passivo
55 “Juridicamente, a base imponível é um atributo do aspecto material da h.i. dimensível de algum modo: é o conceito de peso, volume, cumprimento, largura, altura, valor, preço, custo, perímetro, capacidade, superfície grossura ou qualquer outro atributo de tamanho ou grandeza mensuráveis do próprio aspecto material da h.i.”
ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária. 3. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 1999, p. 109.
56 “Quanto aos ‘limites objetivos’, nada disso entra em jogo, ficando muito mais simples a construção do sentido dos enunciados. E na aplicação prática do direito, esses limites saltam aos olhos, sendo de verificação pronta e imediata.” CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 28. ed. rev. São Paulo: Saraiva, 2017, p.
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determinada quantia em moeda quantificada por critérios quantificadores que confirmam o critério material.
Entretanto, a construção da RMIT transitando pelos diversos planos gerativos de sentido, vão sendo compostas e justapostas por diversas outras proposições, e ainda, em um nível superior são relacionadas em ordens de coordenação e subordinação a fim de proporcionar ao intérprete do direito o conteúdo jurídico final da mensagem deôntica sistematizada em um conjunto ordenado de elementos.
É o que ocorre ao se fazer as aproximações da RMIT com outras normas de direito tributário. Está reservado para tópico futuro no presente trabalho uma melhor quantificação para o conteúdo semântico, como objeto do presente trabalho, acerca dos incentivos fiscais, mas de já importa destacar que entende-se por incentivos fiscais o conjunto de normas jurídicas válidas que atuam na conformação da RMIT de incidência tributária, seja para atuar na construção de quaisquer de seus critérios a fim de diminuir o conteúdo obrigacional; seja ainda para atuar em relação ao crédito tributário, enquanto relação jurídica, reduzindo ou postergando seu momento de realização.
Nesse aspecto, portanto, as normas de incentivos fiscais podem se materializar sob diversas figuras, ora tomando a forma de isenções; ora de reduções de base de cálculo; ora ainda de parcelamentos excepcionais que atuarão na conformação da RMIT, sob a regência das normas de competência, que exsurgem grande valor para o presente trabalho à medida que os Convênios Interestaduais de Incentivos Fiscais em matéria de ICMS são parte do iter procedimental para o exercício da competência para produção dos veículos introdutores de normas que concedam incentivos fiscais.