Manuel I. S Pinheiro define o cadastro predial geométrico do seguinte modo:
O PATRIMÓNIO E OS IMPOSTOS
B. Prédio Não Arrendado:
1. CA Sobre valor tributável do prédio
3.1.1.2.8. Reforma Fiscal do Património de
3.1.1.2.8.1. Estudos Para Uma Reforma do Património (1989-2002)
A contribuição autárquica não foi só controversa na sua origem, como também o foi na sua aplicação.
A causa primordial que concorreu para essa situação, prendeu-se com o facto de nunca ter sido publicado o Código das Avaliações, previsto no art.º 7.º do CCA e no qual haveriam de constar as regras de determinação do valor patrimonial dos prédios, base tributável do novo imposto274.
Deste modo, foram estabelecidas regras de caráter transitório no Decreto-Lei 442- C/88, de 30 de novembro275, nomeadamente, nos art.os 6.º e 7.º, em matéria de determinação do valor tributável, e no art.º 8.º, relativamente à avaliação dos prédios, para vigorarem enquanto não fosse aprovado o dito Código das Avaliações, preceitos que, acabaram por se perpetuar no tempo, com consequências nefastas em matéria de justiça fiscal.
Assim, dispunha o n.º 1 dos art.os 6.º (para prédios urbanos) e 7.º (para prédios rústicos) do Decreto-Lei 442-C/88 que, para efeitos de CA e enquanto não fosse determinado
271 Atual art.º 39.º do CIRS e art.º 57.ºss do CIRC. 272
Atual art.º 40.º do CIRS.
273 TEIXEIRA RIBEIRO, J. J. – cit. 226, pp. 220-222.
274 MENEZES LEITÃO, Luís M. T. - cit. 221, pp. 36-37: LOBO, Carlos Batista - Da Urgente Re-
reforma do Sistema Tributário do Imobiliário. (julho 2007), pp. 30-31. Um projeto de Código das Avaliações elaborado em 1991 encontrava-se pronto para aprovação (cfr. Anteprojeto de Código das Avaliações – 1991, pp. 187-235. Na LEI n.º 2/92, de 09 de março (LOE para 1993), foi prevista uma autorização legislativa para aprovação do Código das Avaliações. Contudo, a mesma foi julgada inconstitucional por o correspondente “programa normativo” se encontrar insuficientemente preenchido, por manifesta insuficiência de sentido (cfr. ACÓRDÃO n.º 358/92 – Processo n.º 120/92, do Tribunal Constitucional, publicado no DR, I Série-A, N.º 21 (26.01.1993), pp. 297-330, nomeadamente, pp. 326ss. Conforme refere MENEZES LEITÃO, Luís – A Contribuição Autárquica no Quadro da Reforma da Tributação do Património. (Setembro 2001), em nota (6) a p. 16, “… as previsíveis consequ ncias políticas que iria provocar levaram ao seu adiamento sine die.”.
275
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pelo Código das Avaliações, o valor tributável resultaria da capitalização do rendimento coletável, constante das matrizes prediais, atualizado com referência a 31 de dezembro de 1988, através da aplicação do fator 15, para prédios rústicos, e do fator 20 para os urbanos.
Porém, primeiramente, os rendimentos coletáveis dos prédios urbanos não arrendados, bem como dos rústicos, foram objeto de uma atualização provisória nos termos do n.º 2 dos citados art.os 6.º e 7.º.
Desta forma, o valor obtido da capitalização dos rendimentos coletáveis atualizados constituiu a matéria coletável da contribuição autárquica276.
Por sua vez, o art.º 8.º, no seu n.º 1, remetia o procedimento de avaliação dos prédios para as regras do CCPIIA de 1963, enquanto não entrasse em vigor o Código das Avaliações. Especificamente, para os terrenos para construção, o n.º 2 do art.º 8.º, remetia a determinação do respetivo valor tributável, para as regras do Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações.
Contudo, as regras do CCPIIA referenciadas no art.º 8.º do CCA, e que se encontravam estabelecidas nos art.os 36.º ss do primeiro Código277, destinavam-se a um imposto cuja base tributável correspondia ao rendimento dos prédios, real ou imputado, e não ao valor patrimonial destes, como concebido para a CA, originando uma inadequação das regras utilizadas na determinação da matéria colétavel do novo imposto.
Mas, o principal problema encontrava-se na avaliação dos prédios não arrendados, cujo valor locativo era determinado por comparação com os que se encontrassem arrendados, em regime de liberdade contratual, preferencialmente da mesma localidade e que melhor servissem de padrão, nos termos da 7ª regra do art.º 144.º do CCPIIA.
A quase inexistência de “valores padrão” como resultado do quase desaparecimento do mercado de arrendamento, bem como do valor especulativo das rendas praticadas, que se tornava inadequado para termo de comparação, causava dificuldades às comissões de avaliação, que recorriam então a critérios subjetivos nas respetivas avaliações e, por isso
276 SOARES MARTÍNEZ, Pedro. M.; SILVA, Isabel. M.; SEQUEIRA, Elsa. V. - cit. 198, p. 192. 277
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mesmo, variáveis de comissão para comissão, originando profundas situações de desigualdade entre os contribuintes278.
Conforme refere Vasco Valdez, “…De facto, procurava atingir-se o valor do imóvel
(fosse ele qual fosse, valor de mercado, valor fiscal ou qualquer outro critério, a partir do rendimento real ou presumido, convertendo-o seguidamente em valor do prédio)279.
Todavia, não foi só a inexistência do Código das Avaliações que trouxe consequências negativas à tributação predial, a ausência de avaliações regulares dos valores matriciais tratou- se de outro fator que concorreu para as desigualdades de tratamento, neste caso, entre os titulares de prédios mais antigos, que por se encontrarem há mais anos inscritos na matriz e sem atualizações exibiam um valor tributável alheio aos reais valores de mercado, e aqueles que eram transacionados após 1989280, registados por valores reais de mercado.
Tal realidade promovia a distribuição desigual da carga tributária entre os contribuintes, onerando-os não em função da respetiva capacidade contributiva, mas em razão da época em que adquirissem os prédios ou então da idade destes281.
Como dizia Medina Carreira, “… a coleta da contri uição autárquica tem uma
correlacção com a antiguidade da inscrição e não com o valor real dos imóveis….”282 .
Contudo, as críticas que se fizeram então sentir, nomeadamente, entre a doutrina fiscal283, mas também, nos agentes económicos e na sociedade civil, prendiam-se não só com a CA, mas também com o imposto municipal de sisa e o imposto sobre sucessões e doações, os quais não haviam sido objeto de revisão em 1988/1989 e cuja manutenção, nos moldes então em prática, sobretudo com a aplicação de elevadas taxas de imposto, eternizava situações de iniquidade, causadoras de preocupante evasão fiscal, com consequências nefastas
278 SOUSA FRANCO, António e SANTOS, António Carlos dos – cit. 176, pp. 366-368 279
VALDEZ, Vasco – A Reforma da Tributação do Património: Antecedentes, Principais Mudanças e Perspetivas Futuras. In: Estudos em Homenagem ao Professor Doutor Paulo de Pitta e Cunha. Coordenadores Jorge MIRANDA [et al.], 2010, vol. 2, p. 1006.
280 SOUSA FRANCO, António e SANTOS, António Carlos dos – cit. 176, p. 368; VALDEZ, Vasco –
cit. 279, pp. 1006-1007.
281 SOUSA FRANCO, António e SANTOS, António Carlos dos – cit. 176, p. 368; VALDEZ, Vasco –
cit. 279, pp. 1006-1007.
282 MEDINA CARREIRA, A Tributação do Património. Necessidade da Sua Reforma. Um modelo
Alternativo. (abril-junho 1997), p. 54.
283 XAVIER DE BASTO, José – As Perspetivas Atuais de Revisão da Tributação do Rendimento e da
Tributação do Património em Portugal. (1998), pp. 146-158; GOMES, Nuno Sá – cit. 264, pp. 11-51; MEDINA CARREIRA – cit. 253, pp. 28, 36, 50, 142-150; MEDINA CARREIRA – cit. 282, pp. 49-50; MENEZES LEITÃO, Luís – cit. 274, pp.15-20.
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em termos de receita pública, a ponto de o próprio poder político passar a considerar entre as suas prioridades a modificação da situação tributária vigente.
Mas, foi sobretudo a partir de 1996 que diversos grupos de trabalho, sob a égide do Ministério das Finanças, tendo como Ministro o Professor Doutor António Sousa Franco, analisaram o sistema vigente e propuseram propostas de reestruturação da CA em particular e da tributação do património em geral.
Será sobre esses estudos que nos debruçaremos em seguida, destacando-os por ordem cronológica de conclusão.
1º. Relatório da Comissão para o Desenvolvimento da Reforma Fiscal, presidida por José da Silva Lopes284, apresentado em abril de 1996, no qual foram reconhecidas diversas “incongru ncias” do regime da contribuição autárquica, nomeadamente, nos fundamentos invocados para a sua relação com o princípio do benefício, cuja revisão foi afirmada como necessária, embora num enquadramento geral que incluísse a reforma do financiamento autárquico285.
Mas, no capítulo dos impostos sobre o património, aquela comissão incidiu também a análise nos regimes do imposto de sisa e do imposto sobre as sucessões e doações e, embora reconhecesse os efeitos negativos do primeiro, designadamente, o elevado nível de evasão fiscal, não recomendou que a sua eliminação se processasse à margem da reformulação das finanças locais.
Já quanto ao imposto sucessório, considerando a sua essencialidade no sistema fiscal, em particular por razões constitucionais286, não recomendou a sua extinção, mas somente uma
284 A Comissão para o Desenvolvimento da Reforma Fiscal foi criada pela RESOLUÇÃO do Conselho
de Ministros n.º 6/94 (2ª Série), de 7 de abril de 1994, com o seguinte objetivo: “… propor medidas para o aperfeiçoamento e desenvolvimento do sistema fiscal e para a mel oria do funcionamento da Administração” (in “Prefácio” do Relatório da Comissão para o Desenvolvimento da Reforma Fiscal apresentado ao Ministro das Finanças, António de Sousa Franco, em 30 de abril de 1996. p. V). No § 4.º da “Nota de Abertura” do Relatório dos trabalhos da Comissão, o Ministro das Finanças reconhece a importância do trabalho desenvolvido, sobretudo devido ao “… evidente … estado de crise em que o sistema está e o grau de injustiça e inefici ncia a que se c egou.” (op. cit., p. I).
285 LOPES, José da Silva [et al.] – cit. 172, pp. 762-765 e 777-796. 286
À data da conclusão do Relatório da Comissão para o Desenvolvimento da Reforma Fiscal, a saber, 30 de abril de 1996, o texto do então art.º 107.º (Impostos), n.º 3, da CRP, após as alterações da primeira revisão constitucional (1982), apresentava a seguinte redação: “3. O imposto sobre sucessões e doações será progressivo, de forma a contri uir para a igualdade entre os cidadãos.” (cfr. LEI CONSTITUCIONAL n.º 1/1982, de 30 de Setembro - cit. 250).
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reestruturação, tendo indicado um conjunto de medidas a tomar, que conduzisse a uma maior eficácia do tributo287.
Após a sua apresentação pública, o citado relatório gerou um intenso debate nacional, técnico e político, mormente em torno da tributação do património, em particular o imobiliário.
2.º Em dezembro de 1996, foi apresentado o estudo realizado pelo GAPTEC da Universidade Técnica de Lisboa, cuja coordenação se deveu a Sidónio Pardal288.
Partindo da análise da tributação em sede da CA, nomeadamente, da análise estatística aos dados então disponíveis289, o estudo defendia a existência de um imposto incidente sobre a propriedade imobiliária, reveladora da riqueza do contribuinte, de natureza real e objetiva, cujo valor tributável deveria afastar-se do critério do valor de mercado ou do valor real dos prédios, usado na CA, e passar a adotar o conceito de “valor de ase territorial”290, que contornava a avaliação subjetiva e cronológica, e que permitiria pôr em prática um modelo claramente objetivo e mais justo.
287
LOPES, José da Silva [et al.] - cit. 172, pp. 765-767 e 777-796.
288 PARDAL, Sidónio [et al.] – Contribuição Autárquica – Impostos de Sisa, Sucessões e Doações e
Mais-Valias. Estudo realizado pelo GAPTEC da Universidade Técnica de Lisboa, em conjunto com a Secretaria de Estado dos Assuntos Fiscais – Ministério das Finanças. (outubro-dezembro 1996), pp. 81-246.
289 Da análise estatística realizada aos dados da CA, o estudo chegou a diversas conclusões, de entre as
quais se destacam as seguintes: 1. Em 1995, a CA abrangeu cerca de 17 milhões de prédios, 11,7 milhões dos quais eram rústicos (2/3 do total) e 5,3 milhões eram prédios urbanos (1/3 do total); 2. À totalidade dos prédios fora atribuído um valor patrimonial de 8.400 milhões de contos, dividido entre 8.235 milhões de contos (98%) para os prédios urbanos e 165 milhões de contos para os rústicos (2%), fruto da atualização diferenciada dos respetivos valores patrimoniais. 3. A totalidade dos prédios havia produzido uma coleta de 63,5 milhões de contos, em que, os prédios rústicos contribuíram com uma coleta de cerca de 1 milhão de contos (1,5%) e os prédios urbanos produziram a restante, cerca de 62,5 milhões de contos (98,5 %). 4. A totalidade dos prédios era propriedade de 5,9 milhões de contribuintes, dos quais, 3,8 milhões (2/3) se encontravam isentos. A estes correspondiam 40% do valor dos prédios. 5. Apenas, 1/3 dos contribuintes (1,9 milhões), correspondendo a 60% do valor dos prédios, foram sujeitos ao pagamento do imposto. 6. As isenções técnicas eram as mais representativas (79,5% dos contribuintes isentos e 1,7% do valor dos prédios isentos, correspondendo na sua maioria a prédios rústicos (80,3% dos prédios rústicos encontravam-se abrangidos pelas isenções técnicas contra 0,7% dos prédios urbanos), seguindo-se as isenções temporárias (19,7% dos contribuintes isentos) e por último as isenções permanentes (6,8% dos contribuintes isentos). Para mais informações cfr. PARDAL, Sidónio [et al.] – cit. 288, pp. 88-91 e 175-179.
290 O imposto seria obtido a partir de uma base mínima de coleta, designada por “valor de base
territorial” ou “valor indexado ao solo”, fixada por lei, e de um fator variável em função da área, do uso e localização do prédio a incidir sobre a primeira e que dotava o imposto de alguma progressividade. O montante de imposto seria o somatório dos dois fatores (cfr. PARDAL, Sidónio [et al.] – cit. 288, pp. 112-117 e 119-123). Os autores do estudo caracterizaram o novo critério de tributação da seguinte forma: “… A ideia su jacente a esta análise é decompor o valor de um prédio (valor do solo bruto, custos das infraestruturas, custo da construção, encargos de administração, mais-valias, lucros de investimento, etc):” (cfr. p. 114), “… O valor de base territorial atende exclusivamente ao valor “essencial” do solo associado à complexidade administrativa do sistema sócio-territorial que dá suporte ao seu uso e formas de utilização. Este conceito tem como referência o valor mais residual dos prédios que está relacionado com as suas dimensões espaciais.” (cfr. p. 116) e “… O valor de mercado de um prédio é composto por um conjunto de fatores, dos quais o mais estável e comum a qualquer tipo de prédio é o relativo ao “valor de ase territorial.”” (cfr. pp. 116-117).
101
Para além disso, concluía aquele estudo, o “valor de ase territorial”, “… respeitando
o princípio da capacidade contributiva e aprofundando o princípio do benefício, garantirá à CA condições de ra oa ilidade que favorecerão a sua aceitação social.”291
.
O modelo pretendia reformular a CA e tributar exclusivamente os direitos reais sobre as coisas imóveis (direito de propriedade, direito de usufruto, direito de propriedade resolúvel), tendo como fundamento o princípio do benefício, isto é, a prestação a pagar pelo contribuinte seria a contrapartida pela tutela pública (sistema de registos) assegurada pelo Estado aos proprietários dos imóveis292, cuja receita continuaria a reverter a favor do município293.
Embora sejam feitas referências às situações de injustiça fiscal geradas pelo imposto de sisa e imposto sucessório, o estudo limitou-se a enumerar distintas hipóteses de modificação da respetiva tributação, passando pela sua eliminação do sistema ou substituição por outros tributos294.
As críticas à referida proposta não deixaram de se fazer ouvir e, entre elas, ressaltava o método de cálculo do valor tributável preconizado que, como resumiria Menezes Leitão, pretenderia em última análise “… prescindir de uma avaliação em concreto em favor de uma
avaliação em abstrato, a estabelecer diretamente pela lei, a partir de um valor de base territorial.”295
.
Além disso, para Menezes Leitão, por o método não atender ao valor de mercado dos prédios (não destrinçava a qualidade do solo nos prédios rústicos, assim como, a qualidade da construção e acabamento nos prédios urbanos), iria beneficiar em relação aos demais os prédios de luxo e os situados no litoral, o que implicava forte regressividade no imposto296.
Já Nuno Sá Gomes297, salientava que, a base tributável do imposto não se relacionava nem com os rendimentos prediais nem com os valores dos prédios, suscitando-lhe dúvidas quanto à constitucionalidade, por violação do princípio da igualdade de sacrifícios298.
291
PARDAL, Sidónio [et al.] – cit. 288, p. 91
292 PARDAL, Sidónio [et al.] – cit. 288, pp. 103-104 e 118 293 PARDAL, Sidónio [et al.] – cit. 288, p. 104.
294 PARDAL, Sidónio [et al.] – cit. 288, pp. 155-160. 295
MENEZES LEITÃO, Luís - cit. 274, p.17.
296 MENEZES LEITÃO, Luís – cit. 274, pp. 17-18.
297 GOMES, Nuno Sá - Alguns Aspetos Jurídicos e Económicos Controversos da Sobretributação
Imobiliária, no Sistema Fiscal Português. (Abril-junho 1997), pp. 88-89 e 113-123, numa visão crítica quanto à conceção do imposto.
102
Criticando o afastamento do “valor de ase territorial” do valor económico (de mercado) dos prédios, Manuel Porto referia ser este o valor que, “…por ra ões de todas as
nature as…” deveria continuar a ser apurado e tributado, sobretudo quando está em causa a
lógica da capacidade contributiva e ao qual também não é alheio o princípio do benefício299. 3.º Do ano de 1996, destaca-se ainda a conclusão da primeira de três análises sobre a tributação do património desencadeadas pelo Ministério das Finanças300, da autoria de personalidades estudiosas da matéria e com intervenção nesta área da tributação, embora com perspetivas distintas quanto ao respetivo tratamento.
No caso, tratou-se do documento de Nuno Sá Gomes, intitulado “Alguns Aspetos Jurídicos e Económicos Controversos da Sobretributação Imobiliária, no Sistema Fiscal Português”, datado de 6 de dezembro de 1996301
, onde o autor disserta sobre a (sobre)tributação nacional no setor imobiliário. Quanto à contribuição autárquica, o mesmo pugna pela sua inconstitucionalidade, designadamente, por violação do princípio da capacidade contributiva e do princípio da unicidade do imposto sobre o rendimento pessoal.
4.º Data de 1997, o Relatório sobre a Reforma Fiscal – Estruturar o Sistema Fiscal do Portugal Desenvolvido, de António Sousa Franco e António Carlos dos Santos302, e que constituiu outra das análises sobre a tributação do património que se mencionou no anterior 3.º ponto. O relatório em causa esteve na base das “…lin as programáticas e princípios
estruturantes” da “… reforma da reforma fiscal dos anos 80”, a empreender pelo Governo de
então e inscritas na Resolução do Conselho de Ministros n.º 119/97303.
No referido diploma, quanto à reforma da tributação do património, era reconhecida a exigência de se “…proceder a uma mudança de rai de toda a filosofia da tri utação.” (Ponto 2.º, n.º 2, Parte I, das Bases Gerais da Reforma Fiscal da Transição para o Século XXI)304, com a reformulação da contribuição autárquica e do imposto sucessório e a
298 GOMES, Nuno Sá – cit. 297, pp. 88-89 e 113-123.
299 PORTO, Manuel Carlos Lopes – A Tributação Predial: Experiências e Perspetivas. (janeiro-março
1999), pp. 31-33 e 37-38.
300 Cfr. SOUSA FRANCO, António de - Nota (2) ao ponto 1. da Apresentação do Projeto de Reforma
da Tributação do Património – cit. 173,pp. 5-6.
301 GOMES, Nuno Sá – cit. 297, pp. 65-123. 302
SOUSA FRANCO, António e SANTOS, António Carlos dos – cit. 176, p. 361.
303 Cfr. pontos 1.e 2. do preâmbulo da Resolução do Conselho de Ministros n.º 119/97 – Quadros Gerais
para a Reforma Fiscal – Um Sistema Fiscal para o Portugal Desenvolvido, no Limite do Século XXI, publicada no DR – I Série-B, N.º 160 (1997.07.14), pp. 3458-3472.
304
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eliminação do imposto de sisa (Ponto 18.º, n.os 1 e 3, Parte IV, das Bases Gerais da Reforma Fiscal da Transição para o Século XXI)305.
De entre os elementos estruturantes de ordem jurídico-tributária da tributação do património contido naquele diploma (cfr. Parte IV, Ponto 18.º), destaca-se a menção à eventualidade da contribuição autárquica vir a ser substituída por outro “imposto similar” (cfr. Parte IV, Ponto 18.º, n.º 3, al. b), assim como à análise futura, a partir das experiências de outros Estados membros da UE, de um sistema unificado e global de tributação do património (cfr. Parte IV, Ponto 18.º, n.º 3, al. g)306.
As orientações estabelecidas, quer para a remodelação da contribuição autárquica, quer para a criação de um imposto que a substituísse, centravam-se essencialmente nos seguintes princípios: 1) Reforço do princípio do benefício, como princípio basilar da tributação; 2) Definição legal do valor dos prédios com a ponderação de diversos critérios objetivos; 3) Manutenção da dedutibilidade em IRS; 4) Redução de taxas; 5) Revisão dos benefícios fiscais (Ponto 18.º, n.º 3, al. b), Parte IV, das Bases Gerais da Reforma Fiscal da Transição para o Século XXI)307.
Do ano de 1997, contam-se ainda os outros dois estudos referenciados no 3.º ponto supra, solicitados pelo Ministério das Finanças, e que se passam a mencionar:
- Estudo de Henrique Medina Carreira, datado de 30 de maio de 1997308, no qual o autor defendeu um modelo de tributação global do património, e que, por conseguinte, não incidisse apenas no setor imobiliário.
- Parecer de Manuel Porto, datado de 15 de setembro de 1997309, o qual incidiu sobre a contribuição autárquica e na análise crítica ao estudo do GAPTEC, coordenado por Sidónio Pardal, afirmando, contrariamente ao defendido por este, que a introdução de um imposto sobre a propriedade imobiliária, baseado também na capacidade contributiva, deverá ter sempre em consideração o valor económico (de mercado) dos prédios.
305
RESOLUÇÃO do Conselho de Ministros n.º 119/97 – cit. 303, pp. 3470-3471.
306 RESOLUÇÃO do Conselho de Ministros n.º 119/97 – cit. 303, p. 3470-3471 307 RESOLUÇÃO do Conselho de Ministros n.º 119/97 – cit. 303, p. 3470-3471 308 MEDINA CARREIRA, Henrique – cit. 282, pp. 47-64
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A continuidade dos trabalhos em sede de reforma da tributação do património, por determinação da tutela, esteve de certa forma dependente da quarta revisão constitucional realizada no ano de 1997.
Desta forma, a Lei Constitucional n.º 1/97 de 20 de setembro310, decretou no seu art.º 68.º alterações ao conteúdo do art.º 107.º (Impostos) da CRP, de entre as quais se salienta no