Critério Quantitativo

Nas palavras do professor Paulo de Barros Carvalho: “É no critério

quantitativo que encontraremos referências às grandezas mediante as quais o legislador pretendeu dimensionar o fato jurídico tributário, para efeito de definir a quantia a ser paga pelo sujeito passivo, a título de tributo”. 163

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“Direito Tributário Brasileiro”, cit. p. 313.

162 _{“Imposto de Renda: Regime Jurídico”, cit. p. 288/289.} 163

Trata-se do objeto da prestação que o sujeito passivo tem a pagar ao sujeito ativo e este, em contrapartida, tem o direito de exigir do sujeito passivo. Como o objeto desta relação, por estar inserido no universo jurídico tributário, corresponde a uma prestação pecuniária164, resta definir qual o montante de pecúnia a ser entregue aos cofres públicos pelo contribuinte.

Para definição deste montante, a técnica normativa utiliza-se da combinação de dois elementos: base de cálculo e alíquota. O critério quantitativo da regra-matriz de incidência consiste, portanto, nos elementos que denotam a capacidade de mensuração do aspecto material (núcleo do fato jurídico hipotético) da hipótese de incidência do tributo.

Para Geraldo Ataliba, a base de cálculo é que pode ser considerada como “ordem de grandeza do aspecto material do tributo”165. Tal afirmação deve-se ao fato de a base de cálculo necessariamente guardar coerência estrita com o aspecto material da hipótese de incidência de um tributo.

A base de cálculo deve mensurar as proporções reais do fato tributável enquanto que a alíquota atribui a definição do quantum debeatur na obrigação tributária. É ela que delimita qual a parcela da base de cálculo deve ser separada para recolhimento aos cofres públicos. Com a superposição da alíquota sobre a base de cálculo é que se torna possível aferir o quantum devido pelo sujeito passivo da obrigação tributária.

Enquanto a base imponível é determinada pela sua estrita vinculação com o aspecto material de incidência, a alíquota não encontra relação direta com tal aspecto, sendo fixada externamente, mediante adoção dos critérios econômicos e jurídicos, pelo legislador – tal como o princípio da capacidade contributiva.

A alíquota pode ser um valor fixo (“x” por litro, por metro) ou um percentual. Correspondendo a um percentual, a alíquota pode ser proporcional (percentual fixo) ou progressiva (variando conforme a base de cálculo), seguindo os critérios antes comentados, quando se tratou do princípio da capacidade contributiva e os métodos de sua efetivação. A progressividade de alíquotas implica, obviamente, o aumento da base de

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Código Tributário Nacional assim define: “Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.” (destacamos)

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cálculo, o que, inversamente significa afirmar que podem ser regressivas as alíquotas, segundo a diminuição da base de cálculo.

Em qualquer dos casos, porém a progressividade (ou regressividade) deve estar baseada na variação da base de cálculo, assim estruturada de forma a corresponder a uma dimensão de riqueza da materialidade do tributo.

Dito isto, importa afirmar que a base de cálculo do imposto de renda deve invariavelmente ser uma dimensão da renda, deve ser a sua correspondência em termos pecuniários, como bem ressalta Ricardo Mariz de Oliveira:

“No caso do imposto de renda, que necessariamente incide sobre o acréscimo patrimonial com disponibilidade econômica ou jurídica adquirida (art. 43 do CTN), é sobre o próprio fato do acréscimo patrimonial que a tributação incide, e é do próprio montante do acréscimo que o imposto deve ser apartado em favor dos cofres públicos”. 166

Em razão de tudo o quanto exposto – desde o perfil constitucional do imposto até a definição dos critérios material, espacial e temporal da sua regra-matriz de incidência –, tem-se que não é qualquer rendimento ou ingresso recebido pelo sujeito passivo que poderá representar base de cálculo. Apenas a renda, assim considerado o resultado

positivo líquido disponível, auferido de fonte localizada no Brasil ou no exterior, que implique acréscimo patrimonial.

A alíquota, por outro lado, pode ser fixada pelo legislador, sempre com vistas à observância dos princípios da capacidade contributiva e da vedação ao confisco, antes comentados. Ademais, como o parágrafo 2º, do artigo 153, da Constituição Federal, consagra expressamente o princípio da progressividade, não pode a União desviar-se de sua aplicação.

Ao se verificar a aplicação, pelo legislador ordinário federal, destas diretrizes, para definição das situações passíveis de gerar a cobrança deste imposto, porém, depara-se com sérias irregularidades.

A maior e mais relevante delas decorre da irregular definição do aspecto material, cuja implicação gera efeitos diretos no conseqüente da norma, especificamente o aspecto quantitativo – base de cálculo. O legislador federal, não raramente, determina a

incidência do imposto de renda sobre algo que não pode ser considerado como resultado

positivo líquido apurado pelo contribuinte. Na maior parte dos casos, o erro está em atribuir a

incidência do imposto sobre os rendimentos auferidos pelo contribuinte, sem levar em consideração eventuais despesas incorridas para a apuração do rendimento.

Num primeiro momento, seria até possível dizer que tal inadequação jurídica é temporária, na medida em que o imposto incidente sobre o rendimento auferido, será ajustado na declaração anual do contribuinte. Porém, aí residirá o outro problema relacionado a este ponto: o imposto antecipado poderá não ser compensável, e se o for, não atenderá integralmente o pressuposto de corresponder a um resultado efetivamente líquido (extraídas todos os gastos necessários à subsistência do indivíduo e da manutenção da fonte produtiva de renda).

Será não compensável, isto é, definitivo, nas hipóteses em que o imposto for retido na fonte em caráter exclusivo, conforme descrito anteriormente. Nestas situações, o imposto de renda recolhido aos cofres públicos acabará por incidir sobre parcela que não pode ser considerada como renda, por não corresponder ao montante líquido apurado – as despesas incorridas não são computadas para abater o resultado positivo bruto (rendimento) verificado.

Em outras situações, não menos comuns, o problema não é a tributação definitiva, mas a limitação à dedução de despesas, na declaração anual apresentada pelo contribuinte. Nestes casos, novamente por exclusivo critério do legislador – fundamentalmente para atender ao orçamento da União –, sem qualquer respaldo constitucional, limitam-se quais despesas poderão abater o rendimento bruto auferido pelo contribuinte, a fim de alcançar a renda. É o que acontece em não se considerar como dedutíveis para fins de imposto de renda, as despesas com aluguel, com vestuário e alimentação, e tantos outros elementos necessários à subsistência humana.

E quando se autoriza o cômputo da despesa para fins de apuração do imposto de renda devido aos cofres públicos, a irregularidade reside na fixação de limite de valor a ser considerado para dedução – tal como para as despesas com educação –, em flagrante desobediência aos preceitos constitucionais anteriormente comentados.

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