Partindo-se das premissas acima expostas, é possível admitir-se que Constituição da República Federativa do Brasil é o último elemento de validade semântica do ordenamento jurídico pátrio, o qual irradia efeitos para todo ele, condicionando-o.
Desta forma, impõe-se compreender o sistema constitucional como aquele que fundamenta toda a ordem jurídica, dada a condição de superioridade hierárquica de seus princípios e regras, iluminadores de todo o ordenamento.
2.5.1 Do Sistema Constitucional Tributário
Cientes da “teoria do ordenamento jurídico” consagrada por NORBERTO BOBBIO e da noção de direito como sistema, passa-se à análise das características das normas constitucionais inerentes à tributação, propondo-se um corte metodológico no tema em voga.
Assim sendo, tem-se que a doutrina nacional é unânime em reconhecer a rigidez como característica inerente ao sistema tributário nacional, mormente sua disciplina advindas da Carta Magna, dada a grande quantidade de princípios e normas constitucionais que tratam, direta e indiretamente, da instituição, fiscalização e arrecadação de tributos no Brasil60.
A rigidez do sistema tributário nacional é facilmente demonstrada quando comparado com os sistemas vigentes em outros países.
Vivemos dentro de nosso Direito mas só vamos conhece-lo melhor se o comparamos com o de outros países. A Constituição da Alemanha tem pouco mais de dez preceitos que interessam para reger a matéria tributária.
A Itália tem dois; Estados Unidos têm dois; a Espanha tem doze; a França tem dois; o Brasil tem, no mínimo, trezentos ou quatrocentos. Aliomar
60 “O sistema tributário brasileiro, diferentemente do que ocorre em outros países, recebeu da Constituição brasileira de 1988, amplo e minucioso tratamento, o que acarreta a esse sistema acentuada rigidez” in SARAIVA, Sidney. Apocalypse, Revista de Direito Tributário, n. 49, p. 154
Baleeiro chegou a arrolar, ainda em 1946, mais de trezentos e cinqüenta, e ele não era rigoroso na decomposição das normas, nem se dedicou a isto.
Fazendo esta comparação, ficamos surpresos de ver como o Brasil é diferente de todos os outros países do mundo. E esta é uma característica de nossa Constituição, característica que vem se acentuando ao longo dos tempos.61
Sobre a rigidez do sistema constitucional tributário brasileiro e suas conseqüências, vale conferir os dizeres de GERALDO ATALIBA:
Vamos supor que isto aqui seja um quartel [...]. Sou o capitão e os Senhores são os soldados. Entra aqui um general e diz assim: ´Capitão Geraldo, o Sr.
Vai preparar esta tropa para o desfile de 7 de setembro. Quero um belo desfile; que esta tropa me dê orgulho. O Senhor, por favor, faça de hoje a 7 de setembro duas horas de ginástica por dia`. Vai embora, entra na sala ao lado, onde há um outro capitão igualzinho a mim e outros soldados iguaizinhos aos Senhores e diz: ´Capitão, quero um belíssimo desfile. O Senhor fará duas horas de ginástica por dia; pela manhã, todo mundo vai usar uniforme de campanha; à tarde, uniforme de ginástica. Quero que faça ordem unida durante uma hora e meia por dia. Quero que faça corrida no campo, duas horas por dia. Quero prática de esportes, três horas por dia. Em 7 de setembro quero um belo desfile! Quero me orgulhar do Senhor`. E vai embora.
O mesmo general – portanto, a mesma fonte de Direito; fonte, dentro do exército, máxima – deu a dois capitães a mesma finalidade: preparar a tropa para o dia 7 de setembro. Para um capitão ele diz: ´Quero duas horas de ginástica por dia e quanto ao resto, faça o que achar que é bom para chegar a um bom desfile`. Para o outro capitão ele já deu um programa inteiro que, se formos somar, dá nove horas por dia. Logo, o primeiro capitão tem ampla liberdade para dizer: ´Pessoal, hoje vamos fazer esporte, amanhã vamos nadar, depois vamos fazer isto, isso ou aquilo outro`, tudo o que for bom para preparar a tropa. E o segundo capitão não tem liberdade alguma. A máxima liberdade dele é fazer ginástica antes do esporte ou esporte depois de ginástica. Ele não tem liberdade de dispor de mais hora alguma. O fato de estes sistemas jurídicos comparados estabelecerem a mesma finalidade para o mesmo destinatário – que é o legislador – não quer dizer que o legislador receba a mesma liberdade da Constituição. No caso destes países todos, o legislador recebe uma finalidade, alguns parâmetros, e desenvolve sua tarefa como lhe parecer melhor. No Brasil, o legislador recebe a finalidade e todos os caminhos que levam a ela.
[...]
61 ATALIBA. Geraldo. Sistema constitucional tributário – evolução e características atuais. Revista Especial, Escola da Magistratura TRF 3ª Região, Curso de Direito Tributário, v.1. p. 43-76.
A consideração conjunta do Direito Comparado e da evolução do nosso Direito – que mostra uma quantidade arrasadora, uma quantidade abrumante de princípios e regras constitucionais em matéria tributária – mostra que o nosso sistema constitucional tributário é rígido, porque a Constituição é rígida, ou seja, não pode ser alterada por lei.
Os esquemas, os princípios, as regras estão postos. São aqueles. Só reforma constitucional poderia muda-los. A nossa Constituição é extremamente minuciosa.
[...]
Qual é a conseqüência prática disto? O legislador não tem liberdade ou, no mínimo, o nosso legislador não tem a liberdade que têm os legisladores dos outros países, até porque vivemos num esquema federal também rígido e fechado.62
No que tange ao sistema constitucional tributário brasileiro atualmente em vigor, sua disciplina encontra-se regida no capítulo I, do título VI, da Constituição da República Federativa do Brasil de 1988.
Em verdade, pode-se afirmar que o sistema constitucional tributário é um verdadeiro subsistema, que trata dos aspectos da imposição tributária pelo Estado, dos poderes exercidos por este na esfera tributária e das garantias dos contribuintes perante estes poderes.
No entendimento de SACHA CALMON NAVARRO COELHO, este subsistema pode se dividir em três partes, quais sejam:
a) o da repartição das competências tributárias entre a União, os Estados e os Municípios;
b) o dos princípios tributários e das limitações ao poder de tributar;
c) o da partilha direta e indireta do produto da arrecadação dos impostos entre as pessoas políticas da Federação (participação de uns na arrecadação de outros).63
Todavia, deve-se acrescentar que, destas três esferas subdivididas por SACHA CALMON, não se integram ao subsistema tributário as regras da partilha tributária, pois esta não faz propriamente parte do Sistema Tributário Nacional e sim do Direito Financeiro.
62 Idem, p. 43/46.
63 COELHO, Sacha Calmon Navarro. Comentários à Constituição de 1988 – Sistema Tributário.p.02.