LANÇAMENTO OFICIOSO E CONTROLE

A Administração tributária tem transferido aos cidadãos-administrados incumbências originalmente suas. Mais ampla encontra-se a esfera de obrigações do contribuinte relativamente ao atendimento de deveres instrumentais acessórios, tal como a apresentação de declarações das mais diversas naturezas, quase todas, transmitidas por meio de processamento de dados, resultando em uma verdadeira “fiscalização eletrônica”. Isto é, o elemento humano do agente fiscal tem sido substituído por operações eletrônicas de cruzamentos de dados do próprio contribuinte e entre contribuintes, interessados, bem como por outros órgãos públicos, numa teia informativa. Eficientes sistemas eletrônicos são capazes de identificar a incongruência entre informações apresentadas e, ainda, apontar alterações no padrão das operações praticadas pelos sujeitos, gerando as denominadas, no âmbito interno das administrações fazendárias, “inconsistências”, que conduzem a um exame mais detido das práticas do cidadão-administrado.

Vislumbra-se um acréscimo no rol de tributos sujeitos ao chamado

“lançamento por homologação”, no qual a responsabilidade pela apuração e recolhimento fica a cargo do cidadão-administrado (contribuinte ou substituto tributário), tornando-se, assim, diminutos os tributos sujeitos ao lançamento de ofício ou por declaração, e a tendência, talvez, seja a sua extinção total.

Diante desse panorama, a ação administrativa passa a se voltar para o controle dos procedimentos realizados pelos cidadãos, de modo a verificar a procedência e o efetivo cumprimento de todas as obrigações principais e deveres acessórios, contando com o auxílio de avançadas vias tecnológicas.

Atualmente, quando se inicia uma ação fiscalizadora, parte-se de indícios, referências, elementos oferecidos pelo auxílio de meios eletrônicos. Tais ações visam, a partir de tais subsídios, a averiguar o efetivo e correto cumprimento de deveres e obrigações, especialmente no que tange ao exato recolhimento do crédito tributário, promovendo-se, se for o caso, o respectivo lançamento de ofício ou oficioso, por meio do qual será lançado o tributo devido. Daí a importância do estudo do lançamento tributário, inclusive do lançamento

oficioso decorrente de ação fiscal e, mais ainda, do seu controle a ser efetuado pelo particular atingido, ainda na esfera administrativa, cujo instrumento será o processo administrativo tributário.

As hipóteses de lançamento oficioso, decorrente de ação investigatória da Administração tributária, estão arroladas no artigo 149 do Código Tributário Nacional – Lei nº 5.172/66.⁴¹⁰ Os incisos I, II, III e IV dizem respeito aos casos de lançamento oficioso⁴¹¹, nos tributos sujeitos ao lançamento por declaração, diante da falta da apresentação da declaração do obrigado (inciso II), quando a pessoa legalmente obrigada a prestar a declaração deixe de atender ou atenda insatisfatoriamente a pedido de esclarecimento solicitado pela autoridade administrativa (inciso III), e quando se comprove fraude, erro ou omissão quanto aos elementos definidos como de declaração obrigatória pela legislação.

Os incisos V e VI do artigo 149 do Código Tributário cuidam do lançamento oficioso nos tributos sujeitos ao “lançamento por homologação”, quando se comprove erro, inexatidão ou omissão do sujeito passivo ou responsável tributário obrigado a proceder ao cálculo e apuração do tributo.

A previsão do inciso VII do artigo 149 aplica-se aos tributos sujeitos ao lançamento de ofício, por declaração e, ainda, aos tributos sujeitos ao “lançamento por homologação”, referindo-se ao lançamento oficioso realizado pela autoridade fiscal “quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação”.

Por fim, os incisos VIII e IX se reportam à revisão de lançamento anteriormente efetuado, nas hipóteses em que se deva apreciar fato não conhecido ou não provado por ocasião de lançamento anterior (inciso VIII) e quando se comprove que, no lançamento pretérito, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade essencial (inciso IX).

Efetuado o lançamento pela autoridade competente, ele somente poderá ser alterado, nos moldes do artigo 145 do Código Tributário Nacional, com a impugnação do sujeito passivo, recurso de ofício ou por iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos nos incisos VIII e IX do artigo 149 do mesmo Diploma.

É dizer que, expedida a norma individual e concreta tributária, com o lançamento, esta somente pode ser alterada ou substituída por uma outra norma individual e

410 BALEEIRO, A., op. cit., p. 825.

411 Por escolha terminológica, a expressão “lançamento oficioso” (decorrente de ação fiscalizatória) é utilizada para distingui-lo do lançamento de ofício stricto sensu.

concreta tributária, produzida por quem tenha competência, agente ou órgão, nos termos do ordenamento jurídico posto.

Uma dessas hipóteses é a substituição de um lançamento – norma individual e concreta expedida por autoridade administrativa definida pela legislação de regência de um dado tributo – por outro lançamento (revisional), efetuado por aquele e nas circunstâncias autorizadas pela legislação (ex vi inciso III do artigo 145). Outra hipótese é quando a autoridade competente, por força de previsão legal, para revisão de ofício de atos administrativos dessa modalidade, reexamina o lançamento original e o modifica ou o anula (revisão de ofício). Trata-se, pois, de uma norma individual e concreta tributária produzida pela autoridade competente (autoridade fiscalizadora), nos moldes do artigo 142, sendo substituída por outra norma individual e concreta tributária expedida por autoridade competente para tanto (revisora), normalmente de superior nível hierárquico, tudo nos moldes postos pelo ordenamento jurídico.

Por sua vez, e é esse o foco de estudo do presente capítulo, o lançamento realizado pela autoridade fiscalizadora competente, de acordo com os artigos 142 e 149 do Código Tributário Nacional, pode vir a ser controlado – implicando sua alteração (desde que não se caracterize em novo lançamento) ou anulação – no âmbito do processo administrativo tributário, instalado para a reapreciação do ato administrativo anteriormente realizado, na medida em que atinge a esfera de direitos do cidadão-administrado.⁴¹²

O controle pode ser exercido sob o prisma da legalidade, legitimidade, regularidade e conformidade da edição do ato administrativo de lançamento oficioso com a legislação de regência do tributo, devendo, igualmente, se voltar ao controle do atendimento das exigências formais desse ato. “O controle da própria Administração deve buscar, em decorrência, a perfectibilidade dos atos e das ações dos agentes públicos no tocante às exações tributárias.”⁴¹³

Este e o próximo capítulo são dedicados ao estudo do processo administrativo fiscal como instrumento de controle do ato de lançamento tributário, examinando-se

412 Veja-se, nesse ponto, que não há que se falar em revogação do ato de lançamento; o lançamento só pode ser anulado. “A modificação de um ato administrativo, na esfera administrativa, poderá ser feita por meio da revogação ou anulação. Mas a revogação supõe que a Administração desfaça ou refaça o ato, por iniciativa própria, fundada em razões de conveniência e oportunidade. Não obstante, como o lançamento é ato administrativo plenamente vinculado (arts. 3º e 142, parágrafo único), não pode ser revogado, por motivo e conveniência ou oportunidade, inexistindo margem de discricionariedade administrativa. Portanto, a sua revisão não poderá ser levada a cabo através da revogação. Sendo o lançamento defeituoso, por desrespeito aos requisitos e pressupostos legais que ditam o critério de validade a ser observado, cabe à Administração apenas anulá-lo em decorrência da ilegitimidade, do vício”. (BALEEIRO, A., op. cit., p. 809.)

413 QUEIROZ, Mary Elbe Gomes. A revisão do lançamento tributário: o controle do ato de lançamento como fator de segurança jurídica. Processo Administrativo Fiscal. São Paulo: Dialética, v. 6, p. 115-139, 2002.

primeiramente o próprio conceito de processualidade administrativa, de processo e procedimento administrativo no Direito brasileiro, os princípios que o regem e sua estrutura, passando-se a uma breve (brevíssima) narrativa dos trâmites no processo administrativo tributário, em esfera federal e estadual paranaense.