4.2.3.17.2 – IMPACTO NAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS DA CME

Considerando o mencionado no ponto anterior, bem como a análise dos documentos de prestação de contas e do relatório de gestão da CME do ano de 2010 e também tendo em consideração as informações adicionais da própria entidade relacionadas com esta matéria, concluímos que não existe impacto nas

demonstrações financeiras da CME, na eventualidade de esta vir a adotar a IPSAS nº25. No entanto, a aplicação do normativo internacional ao estudo de caso compreenderia alterações ao nível das divulgações, caso existissem situações enquadráveis nos benefícios pós-emprego, o que não se verifica na CME.

4.2.3.18 – POCAL versus IPSAS Nº26: IMPARIDADE DE ATIVOS GERADORES DE CAIXA

4.2.3.18.1 – COMPARAÇÃO

O objetivo principal da IPSAS nº26 é estabelecer os procedimentos que a entidade deve aplicar para determinar se os ativos geradores de caixa estão em imparidade, bem como certificar se as perdas por imparidade são reconhecidas. A norma prescreve ainda o momento que a entidade deve reverter uma perda por imparidade e as divulgações a ter em consideração.

Conforme referimos anteriormente no ponto 4.2.2.14 (POCAL versus IPSAS nº21 – Imparidade de ativos não geradores de caixa), os ativos geradores de caixa são todos aqueles que a entidade detém com o principal objetivo de obter um retorno comercial, sendo que os mesmos estão em imparidade quando o seu valor escriturado excede o seu valor de serviço recuperável (o que também se verifica no caso de ativos não geradores de caixa).

De acordo com o §22 da IPSAS nº26, a entidade deve, a cada data de relato, avaliar se existe qualquer indicador de que um ativo gerador de caixa possa estar em imparidade. A confirmar, a entidade deve estimar o valor recuperável de serviço para o ativo individual.

Existem determinados indicadores mínimos – fontes externas e internas de informação - que a entidade deve atender quando avalia se o ativo gerador de caixa está em imparidade.

Relativamente às fontes externas de informação, a norma estabelece no §25 as

• durante o período, o valor de mercado de um activo declinou significativamente mais do que seria em consequência da passagem de tempo ou do normal uso;

• alterações significativas com efeitos adversos na entidade tiveram lugar durante o período, ou terão lugar no futuro próximo, no ambiente tecnológico, de mercado, económico ou legal em que a entidade opera no mercado a que o activo está dedicado;

• as taxas de juro de mercado ou outras taxas de mercado de retorno sobre os investimentos aumentaram durante o período, e esses aumentos afectarão provavelmente a taxa de desconto usada no cálculo do valor de uso de um activo e diminuirão materialmente a quantia recuperável do activo”.

No mencionado §25, o normativo internacional faz ainda referência às seguintes

fontes internas de informação “():

• está disponível evidência da obsolescência ou de danos físicos de um activo;

• tiveram lugar durante o período alterações significativas com efeitos adversos na entidade, ou se espera que tenham lugar no próximo futuro, até ao ponto em que, ou de tal maneira que, um activo seja usado ou se espera que seja usado. Estas alterações incluem o activo que se está a tornar ocioso, planos para descontinuar ou reestruturar a unidade operacional a que o activo pertence, ou planos para alienar um activo antes da data previamente esperada, e reavaliar a vida útil de um activo como finita em vez de indefinida;

• está disponível evidência vinda do relato interno que indica que o desempenho económico de um activo é, ou será, pior do que o esperado”.

No entanto, independentemente da existência ou não destes indicadores de que um ativo gerador de caixa possa estar em imparidade, a IPSAS nº26 obriga que a entidade efetue, anualmente, um teste de imparidade no caso dos ativos intangíveis com vida útil indefinida ou se esses ativos não estiverem disponíveis para uso. Para o efeito, a entidade deve comparar o seu valor escriturado com o seu valor recuperável de serviço.

Quando os ativos geradores de caixa estão em imparidade, o seu valor escriturado deve ser reduzido para o seu valor recuperável, o que de acordo com o §72 da IPSAS nº26, essa diminuição corresponde a uma perda por imparidade. Assim, segundo o §73 do referido normativo, a entidade deve reconhecer imediatamente uma perda por imparidade no excedente ou défice.

No caso de o valor estimado de uma perda por imparidade de um ativo gerador de caixa for superior à quantia escriturada do ativo com o qual ele se relaciona, “() a entidade deve reconhecer um passivo se, e somente se, isso for exigido por uma outra Norma” (§74, IPSAS nº26).

Após a entidade reconhecer uma perda por imparidade, “() o débito de depreciação (amortização) do activo deve ser ajustado em períodos futuros para imputar a quantia escriturada revista do activo, menos o seu valor residual (se o houver), numa base sistemática durante a sua vida útil remanescente” (§75, IPSAS nº26).

Contudo, o normativo internacional adverte no §77 que, no caso de impossibilidade de estimar o valor recuperável do ativo individual, a entidade deve

calcular o valor recuperável da unidade geradora de caixa22 a que esse ativo

pertence. Segundo o §83 da IPSAS nº26, “As unidades geradores de caixa devem ser identificadas de forma consistente de período para período quanto aos mesmos activos ou tipos de activos, salvo se se justificar uma alteração”.

No caso de se verificar uma perda por imparidade relativamente a uma unidade geradora de caixa, o normativo internacional institui no §91 que a referida perda por imparidade deve ser reconhecida se, e só se, o valor recuperável da unidade for inferior ao seu valor escriturado. Essa perda por imparidade “() deve ser imputada para reduzir a quantia escriturada dos activos geradores de caixa da unidade” (§91, IPSAS nº26).

No entanto, ao imputar essa perda por imparidade, a IPSAS nº26, §92, estabelece

que “() a entidade não deve reduzir a quantia escriturada de um activo abaixo do maior de:

• o seu justo valor menos custos de vender (se determináveis); • o seu valor de uso (se determinável);

• zero”.

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Unidade geradora de caixa “() é o grupo de activos identificáveis mais pequeno detido com o objectivo primário de gerar um retorno comercial que produza influxos de caixa a partir do uso continuado que sejam largamente independentes dos influxos de caixa de outros activos ou grupos de activos” (§13, IPSAS nº26).

Acrescenta ainda a norma internacional que “Quando um activo gerador de caixa contribuir para uma unidade geradora de caixa, deve ser imputada uma proporção da quantia escriturada desse activo gerador de caixa à quantia escriturada da unidade geradora de caixa anterior à estimação da quantia recuperável da unidade geradora de caixa” (§93, IPSAS nº26).

Após terem sido aplicados o mencionado nos §92 e §93 da IPSAS nº26, a entidade deve reconhecer um passivo relativamente ao valor remanescente (se o houver) de uma perda por imparidade inerente a uma unidade geradora de caixa (se isto for exigido por uma outra Norma).

Quanto à reversão de perdas por imparidade, segundo o §103 da IPSAS nº26, uma perda por imparidade que foi reconhecida em períodos anteriores poderá ser revertida quando, e somente quando, existir uma alteração nos valores estimados utilizados para determinar o valor recuperável de serviço do ativo “() desde que a última perda por imparidade foi reconhecida”. A ser verdade, o valor escriturado do ativo deve ser acrescido para o seu valor recuperável de serviço, correspondendo esses aumento a uma reversão de uma perda por imparidade. O normativo internacional estabelece no §108 que a existir uma reversão de uma perda por imparidade, essa deve ser reconhecida imediatamente no excedente ou défice. Posteriormente, “() o débito de depreciação (amortização) do activo deve ser ajustado nos períodos futuros para imputar a quantia escriturada do activo revista, menos o seu valor residual (se o houver), numa base sistemática durante a sua vida útil remanescente” (§109, IPSAS nº26).

No caso de uma reversão de uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa, a IPSAS nº26 preconiza que “() deve ser imputada aos activos geradores de caixa da unidade pró-rata com a quantia contabilística desses activos” (§110, IPSAS nº26), sendo que a entidade ao imputar essa reversão de

uma perda por imparidade – de acordo com o §111 da IPSAS nº26 - “() a quantia

escriturada de um activo não deve ser aumentada acima do mais baixo de: • a sua quantia recuperável (se determinável);

• a quantia escriturada que teria sido determinada (líquida de amortização ou depreciação) caso não tivesse sido reconhecida qualquer perda por imparidade do activo em períodos anteriores”.

No POCAL, constatamos que existe ausência de tratamento relativamente a esta matéria. Consequentemente, as divulgações só se colocarão ao nível da IPSAS nº26, conforme mapa comparativo (anexo 21).