4.2.3.12.2 – IMPACTO NAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS DA CME

Tal como já referimos quanto à IPSAS nº12, verificámos existir um erro de classificação nos terrenos adquiridos para o Eco-Parque Empresarial de Estarreja, com destino à venda. Decorrente deste erro, verificámos que existia igualmente um erro de classificação relacionado com a venda de tais terrenos. Não repetimos portanto aqui os impactos que a correção deste erro implicaria, porque constituiria uma duplicação.

Em termos de eventuais alterações caso o normativo internacional fosse adotado na CME, concluímos que as mesmas são ao nível das divulgações, uma vez que os dois normativos são muito similares em termos de regras quanto ao reconhecimento e mensuração dos ativos fixos tangíveis, com exceção dos ativos de herança. Assim, as divulgações que a CME deveria fazer para além das que já faz ao abrigo do POCAL, e para as quais obtivemos informação são as seguintes:

Notas – IPSAS nº17

Edifícios e Outras Construções

• os edifícios englobam edifícios de habitação, instalações de serviços, instalações desportivas e recreativas, edifícios escolares e outros;

• as outras construções dizem respeito a viadutos, arruamentos e obras complementares, iluminação pública, instalações desportivas e recreativas, captação, tratamento e distribuição de água, sinalização e trânsito e outras; • a vida útil dos edifícios e de outras construções é de oitenta anos;

• o Departamento de Obras Municipais e Ambiente adjudicou a uma empresa de construção civil a construção de um novo edifício, designado por “Construção da Área Social do Eco-Parque Empresarial de Estarreja”. O custo total da adjudicação é de 2.045.475,83€.

Maquinaria e Outros Imobilizados - a vida útil da máquina e de outros

imobilizados é de, respetivamente, sete e oito anos.

Mobiliário - o mobiliário tem uma vida útil de oito anos. Ativos de Herança

• a base de mensuração usada é o custo de aquisição; • não se efetuam depreciações;

• quantia escriturada bruta é de 16.750,00€.

4.2.3.13 – POCAL versus IPSAS Nº19: PROVISÕES, PASSIVOS E ATIVOS CONTINGENTES

4.2.3.13.1 – COMPARAÇÃO

A IPSAS nº19 tem como principal propósito definir provisões, ativos e passivos contingentes, contextualizar o momento pelo qual as provisões devem ser reconhecidas, como devem ser mensuradas e quais as informações a serem divulgadas pelas entidades.

Segundo o §18 do referido normativo, uma provisão “() é um passivo de tempestividade ou quantia incertas”. Os ativos e passivos contingentes são,

respetivamente, ativos ou obrigações possíveis, que surgem de situações passadas e cuja existência só será confirmada no momento da ocorrência.

Poderá haver o caso em que os passivos contingentes tenham que ver com uma obrigação presente que surja de situações passadas mas que não são reconhecidas porque:

• não se torna expectável que um exfluxo de recursos que inclua benefícios económicos futuros ou potencial de serviço se torne exigível para liquidar a obrigação;

• o valor da obrigação não pode ser mensurado fiavelmente.

O normativo internacional estabelece no §22, que o reconhecimento de provisões

deve ser efetuado quando “():

• uma entidade tenha uma obrigação (legal ou construtiva) como consequência de um acontecimento passado;

• seja provável que um exfluxo incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço serão exigidos para liquidar a obrigação;

• uma estimativa fiável da quantia da obrigação possa ser feita”.

A IPSAS nº19 prescreve que os ativos e passivos contingentes não devem ser reconhecidos (§35 e §39, IPSAS nº19, respetivamente). Contudo, devem os mesmos ser divulgados, quando for provável a existência de um influxo incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço, no caso de ativos contingentes ou, for improvável a ocorrência de um exfluxo de benefícios económicos ou potencial de serviço, no caso dos passivos contingentes.

Quanto às matérias de provisões, ativos e passivos contingentes, o normativo nacional trata a questão das provisões, ao longo das notas explicativas às classificações patrimoniais, designadamente no que se refere às seguintes contas:

• 19 – Provisões para aplicações de tesouraria – quando a entidade verificar que o custo de aquisição das aplicações de tesouraria for superior ao seu valor de mercado, deve constituir ou reforçar as provisões para aplicações de tesouraria, por contrapartida da correspondente conta de custos;

• 291 – Provisões para cobranças duvidosas – no caso de a entidade detetar a incobrabilidade de dívidas de terceiros, deve constituir ou reforçar as provisões para cobranças duvidosas, através da respetiva conta de custos;

• 292 – Provisões para riscos e encargos – estas provisões devem ser

constituídas ou reforçadas, quando a entidade registe as

responsabilidades provenientes de riscos prováveis e com características específicas (como por exemplo: processos judiciais em curso, acidentes de trabalho e doenças profissionais, garantias a clientes);

• 39 – Provisões para depreciação de existências – a entidade deve constituir ou reforçar a conta de provisões para depreciação de existências, quando verificar, à data do balanço final, diferenças provenientes da aplicabilidade dos critérios valorimétricos das existências e que são relativas ao custo de aquisição ou de produção das existências; • 49 – Provisões para investimentos financeiros – estas provisões devem

ser constituídas ou reforçadas pela entidade quando, o custo de aquisição dos títulos e outras aplicações financeiras forem superiores ao seu valor de mercado.

Todas as contas patrimoniais mencionadas anteriormente – 19, 291, 292, 39 e 49, são debitadas consoante se reduzam ou deixem de se verificar as circunstâncias para que foram criadas.

Relativamente aos ativos e passivos contingentes, notamos que no POCAL, estes conceitos poderão eventualmente serem enquadrados na conta patrimonial 292 – Provisões para riscos e encargos.

A constituição de provisões, no POCAL, deve ser efetuada relativamente a acontecimentos que comportem riscos e que os mesmos não sejam apenas uma simples quantia estimada de um passivo certo. Neste sentido, esta questão constituí um ponto de contacto entre os dois normativos.

Quanto à mensuração das provisões, institui a IPSAS nº19 no §44 que, à data de relato, o valor reconhecido como provisão, deve ser o melhor valor estimado relativamente ao dispêndio exigido para a liquidação da obrigação presente.

De forma a serem atingidas as melhores estimativas de uma provisão, o normativo internacional estabelece que a entidade deve ter em consideração:

• riscos e incertezas (§50, IPSAS nº19);

• valor presente – “Quando o efeito do valor temporal do dinheiro seja materialmente relevante, a quantia de uma provisão deve ser o valor presente dos dispêndios que se esperam que sejam exigidos para liquidar a obrigação.” (§53, IPSAS nº19);

• acontecimentos futuros – quando estes acontecimentos “() possam afectar a quantia exigida para liquidar uma obrigação devem ser reflectidos na quantia de uma provisão quando haja evidência objectiva suficiente de que ocorrerão” (§58, IPSAS nº19);

• alienação esperada de ativos não deve ser tomada em linha de conta quando uma entidade mensura uma provisão (§61, IPSAS nº19).

No POCAL, segundo o subcapítulo 2.7.1 – Provisões, a constituição de provisões deve ser efetuada consoante se trate:

• provisões para cobrança duvidosa – quando as dívidas de terceiros estiverem em mora há mais de seis meses e o risco de incobrabilidade for devidamente explicado, a quantia anual acumulada para a respetiva provisão é determinada segundo as percentagens de 50%, para dívidas em mora há mais de seis meses e menos de doze meses, e de 100%, no caso das dívidas em mora há mais de doze meses;

• provisões para encargos provenientes de processos judiciais em curso – as dívidas inerentes a esta situação devem ser contabilizadas na conta 672 – Provisões para riscos e encargos.

No caso das disponibilidades, o normativo nacional institui que, quando o custo de aquisição for superior ao seu preço de mercado, a entidade deve constituir ou reforçar a correspondente provisão, pela diferença entre esses dois valores. Consequentemente, quando deixarem de existir as causas que conduziram à sua

constituição, a entidade deve reduzir ou anular a respetiva provisão (ponto 4.4.5 - subcapítulo 4.4 – Disponibilidades, POCAL).

Por seu turno, a IPSAS nº19, determina que a entidade deve rever a cada data de relato as quantias relativas às provisões, bem como efetuar os respetivos ajustamentos com vista a refletir a melhor estimativa corrente. Estabelece ainda que, quando for improvável que um exfluxo incorporando benefícios económicos futuros ou potencial de serviço seja suficiente para liquidar a obrigação, a entidade deve reverter a provisão.

Salientamos ainda que o normativo internacional prescreve determinadas regras de reconhecimento e mensuração para os seguintes acontecimentos:

• défices líquidos operacionais futuros – de acordo com o §73 da IPSAS nº19, a entidade não deve reconhecer qualquer provisão para défices líquidos com origem em atividades operacionais futuras;

• contratos onerosos – a entidade deve reconhecer e mensurar a obrigação presente, no caso de deter um contrato oneroso (§76, IPSAS nº19);

• reestruturação – uma entidade deve reconhecer uma provisão de reestruturação quando os gastos diretos originários dessa reestruturação estiverem necessariamente interligados e não existem associadas atividades continuadas da entidade (§93, IPSAS nº19).

Em termos de divulgações, apresentamos no anexo 16 um mapa comparativo com as principais divergências encontradas entre os dois normativos. A IPSAS nº19 e o POCAL apenas convergem no que diz respeito às informações exigidas relativas às quantias escrituradas no início e no final do período, bem como nos montantes adicionais inerentes à constituição de provisões.