Fiscalizações Simultâneas (Simultaneous Tax Examinations)

As fiscalizações simultâneas são compreendidas como um acordo entre duas ou mais administrações tributárias para fiscalizarem, simultânea e independentemente, cada uma em seu território, um ou mais contribuintes nos quais tenham interesse em comum, com vistas a intercambiar informações obtidas no curso das ações fiscais180.

Tendo em vista tratar-se de fiscalização independente, as regras que regem a ação da administração tributária são as de cada um dos países envolvidos nas suas respectivas jurisdições. No entanto, para o sucesso das atividades fiscalizatórias paralelas é interessante que as administrações tributárias envolvidas, previamente elaborem um planejamento da atividade a ser efetivada, designando: áreas de interesse comum; estratégias a serem adotadas; discussão de questões técnicas e práticas; entendimento de como o outro país propõe que seja conduzida a fiscalização e dos tópicos que serão investigados; datas e períodos da investigação; acordo sobre como serão intercambiadas as informações; e discussão relativa à participação de funcionário de uma administração tributária na ação fiscal levada a cabo no outro país181.

Com a finalidade de orientar a seleção, condução e conclusão das fiscalizações simultâneas, a OCDE sugere dez passos para a realização desse trabalho pelas

179_{OECD (2013), Global Forum on Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes Peer}

Review: Brazil 2013: Phase 2.

180_{OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes:}

Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível

em:http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/36647823.pdf. Acesso em 11/8/2013. p. 4 e MINISTÉRIO DA FAZENDA. Op. cit. p. 11.

181_{OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes:}

Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível em: e MINISTÉRIO DA FAZENDA. Op. cit. p. 11.

administrações tributárias182: (i) Seleção do Caso – anualmente as administrações tributárias devem selecionar casos passíveis de investigação fiscalização simultânea183;

(ii) Acordo Formal – concordância das administrações tributárias sobre o caso

adequado184; (iii) Investigações Preliminares – levantamento de informações preliminares acerca das operações do contribuinte investigado185; (iv) Notificação do contribuinte investigado186; (v) Reunião Inicial entre as autoridades competentes de cada país para a discussão do objeto e estratégias de investigação187; (vi) Reunião e Entrevista com os

182_{OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes:}

Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível em: http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/36647823.pdf. Acesso em 11/8/2013. p. 9.

183

Criteria for case selection: Any case selected for simultaneous tax examination will generally involve a taxpayer or taxpayers having operations either through affiliates or through permanent establishments in the participating countries. The following factors should be taken into account in addition to the factors outlined in Part 4 of this module concerning when it may be suitable to conduct a simultaneous tax examination: indication of substantial non-compliance with tax law in the participating countries; indication of other forms of international aggressive tax planning which, if countered successfully, may generate additional tax yield in the participating countries; indication that the economic performance of a taxpayer or related taxpayers, over a period of time, is significantly worse than it might be expected, for instance: the economic performance does not reflect appropriate profits when measured against sales, total assets, etc; cases where the taxpayer consistently shows losses, especially long-term losses; and cases where the taxpayer, regardless of profitability, paid little or no tax over the relevant period. OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes: Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível em: http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax- information/36647823.pdf. Acesso em 11/8/2013. p. 10.

184_{Simultaneous tax examinations coordinators should confirm in writing to their counterpart(s) their}

agreement or refusal to undertake a specific simultaneous tax examination (mentioning the taxpayers, taxes, tax years involved and brief reasons for acceptance or refusal) OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes: Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível em: http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax- information/36647823.pdf. Acesso em 11/8/2013. p. 11.

185

The following tasks should be carried out by the auditors preferably prior to holding the initial planning meeting between the designated representatives:

1. Review of financial statements and income tax returns: a) analysis of financial statements and income tax returns; b) calculation of relevant key figures, ratios, etc; c) identification and localisation of substantial tax problems; and d) identification and recording of any other issues that may be relevant. 2. Analysis of group organization: a) group structure; b) ownership; c) group transactions; d) inter company accounts; e) review of information available internally to the tax administrations: i. ii. iii. iv. history; previous correspondence; previous cases, decisions or judgments; and other special circumstances of importance to the audit; and f) relevant information obtained from other tax administrations. OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes: Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível em: http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax- information/36647823.pdf. Acesso em 11/8/2013. p. 12.

186

Contact with the taxpayer should be made during or after the conduct of the preliminary examinations (Step 3) and before the initial planning meeting (Step 5). OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes: Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível em: http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/36647823.pdf. Acesso em 11/8/2013. p. 13.

187 _{Before the individual countries commence the actual audit of the selected case, an initial planning}

meeting should be held to: define areas of common interest to examine; jointly develop strategies that seek to ensure the simultaneous tax examination is effectively coordinated; understand how each country proposes to conduct its examination (e.g. this should include informing each other of the proposed time and scope, preliminary examinations, meetings with the taxpayer and reporting procedures); understand what each country will examine; agree on target dates; discuss related technical issues; agree on best practice regarding how information will be exchanged between the countries; ascertain whether any of the auditors from one country can participate in the investigations of the other country (or countries), and make

contribuintes investigados188; (vii) Outras investigações; (viii) Finalização da

investigação; (ix) Relatório Final da investigação189; e (x) Recomendações das

autoridades competentes para melhorias no processo de fiscalizações simultâneas190.

Outras organizações internacionais tais como o Joint International Tax Shelter Information Centre também têm desenvolvido projetos para o compartilhamento de informações entre as administrações fiscais, propondo que o trabalho dos agentes fiscais seja feito através da troca de informações e auditorias conjuntas, denominada joint audits191. É digno de nota que a auditoria conjunta também é positiva para o contribuinte, uma vez que possibilita a redução de custos do investigado, pois a submissão de registros e explicações de ordem fiscal se dá apenas uma vez e, ao mesmo tempo, possibilita uma posição unificada e completa das administrações tributárias envolvidas, em relação às operações realizadas pelo contribuinte. Assim, a ação coordenada e harmônica entre as administrações tributárias pode ser instrumento de coerção às infrações fiscais, mas também de segurança, economia e previsibilidade.

O caso do piloto brasileiro de Fórmula Indy, Hélio Castroneves, é um bom exemplo de como a possibilidade de investigações simultâneas já foi utilizada pela

agreements to that effect if considered desirable; andascertain whether any part of the examination should be performed as a computerised audit. OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes: Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível em: http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/36647823.pdf. Acesso em 11/8/2013. p. 14.

188_{The auditors should seek to obtain the following information from the taxpayer: overview – taxpayer’s}

business activities, history, development, etc; present ownership and group structure; description of reporting and accounting systems including computer systems; account plans and accounting instructions; reports by external auditors; details about business and economic transactions with group companies in other countries; details about the group policy on internal transfer pricing; details about other internal group transactions;details about any internal group agreements or group regulations (e.g. concerning accounting matters); records of the board of directors; and any other details unique and specific to the taxpayer(s) being audited. OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes: Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível em: http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/36647823.pdf. Acesso em 11/8/2013. p. 15.

189_{At the conclusion of the simultaneous tax examination, the designated representative should produce a}

comprehensive report containing a summary of the results achieved and an evaluation of the procedures implemented to achieve these results. For the purposes of transparency and program improvement possibilities, this report should be exchanged with the other countries participating in the simultaneous tax examination. OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes: Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível em: http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/36647823.pdf. Acesso em 11/8/2013. p. 18.

190

OECD (2006) Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax Purposes: Module on Conducting Simultaneous Tax Examinations. Disponível em: http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/36647823.pdf. Acesso em 11/8/2013. p. 18.

191_{Joint Audit consiste num processo em que dois ou mais países reúnem-se para auditar um contribuinte}

administração tributária brasileira192. Em 2005, agentes fiscais americanos do Internal Revenue Service (IRS) deram início a uma parceria com a Procuradoria da República, a Receita Federal e a Polícia Federal do Brasil para investigar uma possível fraude do piloto ao imposto de renda norte-americano. Após três anos de investigação simultânea, o piloto foi denunciado, juntamente com sua irmã e empresária e seu advogado. A promotoria americana acusou Castroneves de fraude fiscal por ter se utilizado de uma empresa de fachada offshore para ocultar rendimentos recebidos em trabalhos de publicidade193. Neste caso, as autoridades brasileiras e norte-americanas trabalharam em estreita colaboração na coleta de provas, depoimentos de testemunhas e registros bancários, durante a fase de inquérito, que foi parcialmente desenvolvida no Brasil194. Por fim, o piloto foi julgado e absolvido das várias acusações de sonegação de imposto de renda em 2009195. Observa-se que mesmo sem a existência de um acordo para evitar bitributação, nem de um acordo para intercâmbio de informações tributárias prevendo essa forma de cooperação, a cooperação entre Brasil e Estados Unidos foi possível devido à existência de um acordo de assistência mútua em matéria judiciária (Mutual Legal Assistance Treaty − MLAT) entre os dois países196

.

O acordo para troca de informações tributárias celebrado entre Brasil e Estados Unidos não prevê expressamente a possibilidade de fiscalizações simultâneas, contudo, o

artigo XI antevê procedimentos de assistência mútua, tais como: compartilhar

conhecimentos técnicos, desenvolver novas técnicas de auditoria, identificar novas áreas de descumprimento de obrigações e estudá-las de forma conjunta quando as autoridades competentes de ambas os países considerarem apropriado. Os acordos para evitar dupla tributação celebrados pelo Brasil não preveem fiscalizações simultâneas, salvo no caso do acordo entre Brasil e Portugal, que determina que ambos os países poderão consultar-se a fim de determinar os casos e procedimentos para a fiscalização simultânea de tributos.

Segundo o acordo, “Considera-se ‘fiscalização simultânea’ um entendimento entre os

192_{ESTELLITA, Heloisa; BASTOS, Frederico S. Developments in Information Exchange and International}

Cooperation in Tax Matters, ABA Conference on International Tax Enforcement, New York, Nov. 8-9, 2012.

193

Castroneves se livra da acusação de sonegação fiscal. Conjur. 18/9/2009. Disponível em:< http://www.conjur.com.br/2009-abr-18/helio-castroneves-livra-acusacao-sonegacao-fiscal Acesso em 11/08/2013.

194_{Fraudes fiscais: Helio Castroneves, o Homem-Aranha da Fórmula Indy, é acusado. Veja São Paulo.}

18/9/2009. Disponível em: http://vejasp.abril.com.br/materia/fraudes-fiscais-helio-castroneves-homem- aranha-da-formula-indy-acusado. Acesso em 11/8/2013.

195_{Helio Castroneves é absolvido da acusação de fraude fiscal. UOL. 17/4/2009. Disponível em:<}

http://esporte.uol.com.br/ultimas/2009/04/17/ult33u80504.jhtm>. Acesso em 11/8/2013.

196

Estados Contratantes para fiscalizar simultaneamente, cada um em seu território, a situação tributária de uma pessoa ou pessoas que possuam interesses comuns ou

associados, a fim de trocar as informações relevantes que obtenham”197

. Além disso, reitera-se que a fiscalização simultânea já é praticada pela administração tributária brasileira por meio de MLATs.

É digno de nota que as informações sejam apresentadas ao investigado antes que sejam transmitidas a outro Estado. Nesse sentido, observa-se que entre os dez passos recomendados pela OCDE para a efetivação da fiscalização simultânea encontra-se a orientação para que a administração tributária se reúna com o contribuinte investigado, inclusive para orientá-lo sobre como as informações serão intercambiadas entre as administrações fiscais e qual a base legal para fazê-lo198. A OCDE orienta ainda que o relatório final da investigação elaborado pela administração tributária deve reportar quaisquer problemas ou dificuldades em lidar com o contribuinte durante o curso da fiscalização, comentários e outras reações do contribuinte. Essas constatações reforçam a ideia de que a OCDE, como regra geral, incentiva e recomenda que o contribuinte investigado seja informado e participe da ação fiscal199.